Имущественные вычеты сотруднику предоставьте, если он подаст следующие документы:

• заявление;
• уведомление по утвержденной форме (утв. приказом ФНС от 14.01.2015 № ММВ-7-11/3) из налоговой инспекции, которое подтверждает право сотрудника на имущественный налоговый вычет. Проследите, чтобы уведомление было адресовано вашей организации. Дело в том, что в течение года человек может воспользоваться имущественным вычетом у нескольких налоговых агентов. В этом случае инспекция выдаст ему несколько уведомлений с указанием суммы вычета по каждому работодателю (письмо ФНС от 28.07.2014 № БС-3-11/2497).

Единой типовой формы заявления, которое сотрудник должен представить работодателю, чтобы получить имущественные вычеты, в законодательстве не предусмотрено.

Работодатель может:

• разработать шаблон заявления самостоятельно;
• предоставить сотруднику право составить заявление в произвольной форме.

Это следует из пункта 8 статьи 220 НК и информационного сообщения ФНС от 06.04.2005.

Получив уведомление, работодатель обязан:

• предоставить налоговые вычеты сотруднику (независимо от того, где он работает: в головном отделении или в каком-либо обособленном подразделении организации);
• обеспечить сохранность уведомления.

Такие разъяснения содержатся в письме Минфина от 07.09.2011 № 03-04-06/4-209.

Принять уведомление работодатель вправе без печати налоговой инспекции. Но если уведомление вызывает сомнения, организация может запросить его подтверждение, направив запрос в инспекцию, реквизиты которой указаны в уведомлении.

Такие рекомендации в письмах ФНС от 22.05.2017 № БС-4-11/9496, от 27.10.2015 № БС-4-11/18740.

Уведомление признается документом, подтверждающим правильность удержания налога.

Поэтому организация обязана хранить его в течение четырех лет (письмо Минфина от 07.09.2011 № 03-04-06/4-209).

Вычеты начинайте предоставлять с того месяца, в котором в бухгалтерию поступило уведомление из налоговой инспекции.

Даже если сотрудник принес его в последний день месяца, когда все расчеты по зарплате были сделаны, вычет должен быть предоставлен (письмо Минфина от 27.06.2014 № 03-04-05/31208).

Работодатель предоставляет вычет применительно ко всем доходам, которые получил сотрудник с начала года у данного работодателя. Если совокупный доход сотрудника не превышает сумму вычетов, подтвержденную налоговой инспекцией, до конца года НДФЛ не удерживайте.

Это следует из положений пункта 8 статьи 220 НК и подтверждается письмами Минфина от 07.09.2015 № 03-04-05/51303, от 21.08.2013 № 03-04-05/34221, от 20.06.2013 № 03-04-05/23258, ФНС от 02.04.2013 № ЕД-2-3/217, от 02.10.2012 № ЕД-4-3/16443.

Вычеты предоставляйте в любой очередности с учетом предпочтений сотрудника.

В НК отсутствуют правила, которые устанавливают очередность вычетов по НДФЛ. Сотрудник вправе получать имущественные и социальные вычеты в любой последовательности. Поэтому вычеты предоставляйте с учетом предпочтений заявителя. Объяснение такое.

Работодателю неважно, в какой последовательности применять вычеты по НДФЛ. А для сотрудника такая очередность имеет значение – он может потерять часть вычетов. Это возможно, когда доходов сотрудника не хватает на оба вычета. В этой ситуации сотруднику выгоднее сначала получить социальный вычет в полном объеме и только затем – имущественный.

Ведь остаток имущественного вычета можно перенести на следующий год, а социального – нет. Аналогичные разъяснения – в письмах Минфина от 11.10.2018 № 03-04-05/73034 и ФНС от 28.06.2017 № БС-4-11/12466, от 17.02.2017 № БС-4-11/3008.

Если сотрудник имеет право сразу на несколько вычетов, поинтересуйтесь у него, в какой очередности их предоставлять. Подскажите ему, как лучше распорядиться правом на вычеты. Попросите сотрудника свой выбор указать в заявлениях на вычет либо в отдельном заявлении в произвольной форме.

​Подавайте декларации по форме, которая утверждена приказом ФНС от 14.08.2019 № СА-7-21/405. Приказ действует с 1 января 2020 года.

Поэтому используйте эту форму, в том числе, и при подготовке декларации по налогу на имущество за 2019 год. Такой порядок следует из пункта 3 приказа ФНС от 14.08.2019 № СА-7-21/40. 

Все организации на общем режиме налогообложения, у которых есть на балансе облагаемые основные средства, должны платить налог на имущество и сдавать декларацию по этому налогу.

Организации на УСН и ЕНВД отражают в декларации только те объекты недвижимости, налоговая база для которых – кадастровая стоимость. Организации на ЕСХН отражают в декларации все основные средства, которые не используются в сельскохозяйственной деятельности (письмо Минфина от 09.07.2018 № 03-05-04-01/47487).

Представлять декларацию нужно по итогам налогового периода – календарного года. Это установлено статьей 23 и пунктом 1 статьи 386 НК.

Сдавать декларацию не нужно, если у организации нет основных средств, которые облагают налогом на имущество. Такая организация плательщиком налога не является. Например, не надо подавать декларацию, если у организации на балансе числятся только движимые основные средства.

С 2019 года они не облагаются налогом на имущество. Это следует из пункта 1 статьи 80, пункта 1 статьи 373 и статьи 374 НК. Подтверждено это и в письмах Минфина от 17.04.2012 № 03-02-08/41 и от 23.09.2011 № 03-05-05-01/74.

Декларацию по налогу на имущество представляйте в налоговую инспекцию по окончании каждого налогового периода, то есть по итогам года. Сделать это нужно не позднее 30 марта следующего года. Такой порядок установлен пунктом 3 статьи 386 НК.

Последний срок сдачи декларации по налогу на имущество может совпасть с нерабочим днем. Тогда сдайте ее в первый же следующий рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК).

В течение года организация может списать с баланса все объекты налогообложения. В этом случае декларацию можно подать досрочно – по окончании месяца, в котором выбыл последний объект. Но если до конца года у организации появятся другие объекты налогообложения, придется подать уточненную декларацию и доплатить налог.

Об этом сказано в письме ФНС от 30.07.2013 № БС-4-11/13835.

Налоговую декларацию по налогу на имущество можно сдать в инспекцию:

• на бумаге (например, через уполномоченного представителя организации или по почте);
• в электронном виде через интернет.

Если среднесписочная численность сотрудников за предыдущий год превышает 100 человек, то в текущем году сдавать налоговые декларации можно только в электронном виде. Для вновь созданных и реорганизованных организаций предел в 100 человек определяйте по данным за месяц создания или реорганизации.

Сдавать декларации только в электронном виде обязаны и крупнейшие налогоплательщики. Об этом говорится в пункте 3 статьи 80 НК.

Перед подачей проверьте декларацию по контрольным соотношениям. ФНС привела их в письме от 15.11.2019 № БС-4-21/23253.

За нарушение способа представления налоговой отчетности в электронном виде предусмотрена налоговая ответственность. Размер штрафа составляет 200 руб. за каждое нарушение. Об этом говорится в статье 119.1 НК.

За несвоевременную сдачу декларации по налогу на имущество предусмотрена налоговая и административная ответственность (ст. 106 НК, ст. 2.1 КоАП).

Подробнее о штрафах за опоздавшие декларации:

• В каком размере взимается штраф за несвоевременное представление годовой налоговой декларации. В течение года организация перечисляет авансовые налоговые платежи;
• Какой штраф налоговая инспекция может взыскать с организации за несвоевременное представление «нулевых» деклараций.

По объектам недвижимости, которые расположены в разных муниципальных образованиях одного региона, декларации разрешено подавать централизованно. То есть – в одну налоговую инспекцию по выбору организации.

Воспользоваться централизованным порядком можно, если одновременно выполнены три условия:

• организация состоит на учете в нескольких ИФНС по местонахождению объектов недвижимости, которые облагаются налогом по среднегодовой стоимости (письмо ФНС от 31.01.2020 № БС-4-21/1544);
• в региональное УФНС представлено уведомление о выборе ИФНС, в которую организация будет подавать единую декларацию;
• в регионе не установлены нормативы распределения налога в местные бюджеты. Это ограничение распространяется как на период, в котором организация сдает единую декларацию, так и на период, за который составлена единая декларация. Например, если в 2020 году организация сдает единую декларацию за 2019 год, нормативов распределения налога в местные бюджеты не должно быть ни в 2020-м, ни в 2019 году (письмо ФНС от 18.12.2019 № БС-4-21/26084).

Если условия выполнены, то в рамках региона вы вправе подавать единые декларации по налогу на имущество.

В декларациях указывайте код ОКТМО той налоговой инспекции, через которую подаете централизованную отчетность (письма ФНС от 10.07.2019 № БС-4-28/13437, от 24.05.2019 № БС-4-21/9840).

Форма уведомления о выборе ИФНС, в которую организация будет сдавать единую декларацию утверждена приказом ФНС от 19.06.2019 № ММВ-7-21/311. В уведомлении есть ячейка «Налоговый период». В этом реквизите указывайте год, в котором организация подает единую декларацию.

Год, за который вы сдаете декларацию, здесь не проставляйте. Например, если в 2020 году вы подаете единую декларацию за 2019 год, в ячейке «Налоговый период» укажите 2020 год.

Уведомление подайте не позднее 2 марта 2020 года, поскольку 1 марта – выходной день. Если не подать уведомление, декларации за 2019 год организация будет вынуждена сдавать по местонахождению каждого объекта недвижимости. Уведомления, которые организация подала в 2019 году до вступления в силу приказа ФНС от 19.06.2019 № ММВ-7-21/311, права на подачу единых деклараций в 2020 году не дают.

Такие выводы следуют из пункта 1.1 статьи 386 НК и писем ФНС от 28.10.2019 № БС-4-21/21931, от 12.08.2019 № СД-4-21/15951, от 12.07.2019 № БС-4-21/13701.

Не удастся воспользоваться централизованным порядком и в том случае, если региональное УФНС откажет в его применении. Например, отказ возможен, если организация:

• не соответствует условиям для подачи единых деклараций;
• сдала уведомление с нарушением установленного срока или по форме, не соответствующей приказу ФНС от 19.06.2019 № ММВ-7-21/311;
• указала в уведомлении ошибочные или недостоверные данные.

Конкретную причину отказа УФНС укажет в ответном письме. Форма письма установлена в приложении 11 к схеме, рекомендованной письмом ФНС от 25.09.2019 № БС-4-21/19518. Изменения в эту схему ФНС внесла письмами от 25.02.2020 № БС-4-21/3110 и от 21.04.2020 № БС-4-21/19518.

Ответы на типовые вопросы о применении упрощенной подаче налоговой декларации по налогу на имущество организаций ФНС довела письмом от 12.02.2020 № БС-4-21/2240.​

​​

Декларация включает в себя:

• титульный лист;
• раздел 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет»;
• раздел 2 «Определение налоговой базы и исчисление суммы налога в отношении подлежащего налогообложению недвижимого имущества российских организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства»;
• раздел 2.1 «Информация об объекте недвижимого имущества, облагаемом налогом по среднегодовой стоимости»;
• раздел 3 «Исчисление суммы налога за налоговый период по объекту недвижимого имущества, налоговая база в отношении которого определяется как кадастровая стоимость».

Важная деталь: в декларации, которую организация сдает по своему местонахождению, не нужно дублировать данные, отраженные в декларациях, которые организация сдает:

• по местонахождению обособленных подразделений, которые выделены на отдельный баланс;
• по местонахождению территориально удаленных объектов недвижимости.

Текстовые показатели в ячейках заполняйте слева направо заглавными буквами. Целые числовые показатели также заполняйте слева направо, при этом в последних незаполненных ячейках ставьте прочерк. При машинном заполнении оставляйте такие ячейки пустыми.

Все значения стоимостных показателей указывайте в полных рублях. Значения показателей менее 50 коп. отбрасывайте, а 50 коп. и более округляйте до полного рубля. В декларации, заполненной вручную, нельзя исправлять ошибки с помощью корректирующих средств. Об этом сказано в пунктах 2.2–2.5 Порядка заполнения декларации.

На каждом листе декларации укажите ИНН и КПП организации. 

Такой порядок следует из пунктов 3.2.1 — 3.2.2 Порядка заполнения декларации.

Помимо ИНН и КПП на титульном листе декларации укажите:

• номер корректировки (для первичной декларации «0», для уточненной – «1», «2» и т. д.);
• отчетный год, за который представляется декларация;
• код налоговой инспекции;
• код места представления отчетности в соответствии с приложением 3 к Порядку заполнения декларации;
• полное наименование организации;
• код формы реорганизации, если за реорганизованную организацию декларацию подает ее правопреемник. Коды выбирайте из приложения 2 к Порядку заполнения декларации;
• номер контактного телефона организации;
• количество страниц, на которых составлена декларация;
• количество приложенных к декларации листов подтверждающих документов (их копий), включая документы (их копии), удостоверяющие полномочия представителя организации, который сдает декларацию.

На титульном листе укажите дату заполнения отчета. Обязательно также, чтобы тот, кто заверяет декларацию и полноту сведений в ней, проставил свою подпись.Если это руководитель организации, указывают его фамилию, имя и отчество.

При этом в разделе титульного листа «Достоверность и полноту сведений, указанных в настоящей Декларации, подтверждаю» проставьте «1». Ставить печать на декларации не нужно.

В разделе «Достоверность и полноту сведений, указанных в настоящей Декларации, подтверждаю» проставьте «2», если отчет заверяет представитель организации:

• сотрудник или сторонний гражданин. Тогда укажите его фамилию, имя и отчество, а также документ, который подтверждает полномочия, к примеру, доверенность. Подписывает декларацию в этом случае представитель;
• сторонняя организация. В этом случае указывают наименование такой организации-представителя, а также фамилию, имя и отчество сотрудника, который уполномочен заверять отчет от ее лица. Он же заверяет декларацию личной подписью. Кроме того, указывают документы, подтверждающие полномочия организации-представителя. Например, доверенность.

Такие правила предусмотрены разделом III Порядка заполнения декларации.

Раздел 1 заполните так. По строке 010 укажите код ОКТМО по Общероссийскому классификатору, утвержденному приказом Росстандарта от 14.06.2013 № 159-ст. Если значение кода ОКТМО меньше отведенного для него количества ячеек, в пустых ячейках проставьте прочерки. Если заполняете декларацию на компьютере, оставьте эти ячейки пустыми.

По строке 020 впишите КБК по налогу на имущество.

По строке 021 укажите налог, начисленный за год. Этот показатель определите, сложив строки 260 всех представленных разделов 2 и строки 130 всех представленных разделов 3.

По строкам 023 – 027 отразите суммы авансовых платежей, начисленных по итогам отчетных периодов. В декларации за 2019 год перенесите в эти строки показатели, отраженные по строкам 030 в расчетах авансовых платежей за I квартал, полугодие и 9 месяцев 2019 года.

Если сумма начисленных авансовых платежей меньше годовой суммы налога, разницу укажите в строке 030 (налог к доплате). Если сумма начисленных авансовых платежей больше годовой суммы налога, разницу укажите в строке 040 (налог к уменьшению).

Раздел 1 должен подписать руководитель организации или другой уполномоченный. Не забудьте проставить дату, когда подписали декларацию.

Такие правила предусмотрены разделом IV Порядка заполнения декларации.

Сдайте в инспекцию уточненную налоговую декларацию, если допустили ошибку, из-за которой завысили или занизили сумму налога. Уточненная декларация обязательна, если из-за ошибки не доплатили налог. Чтобы избежать штрафа, до сдачи уточненной декларации доплатите недоимку и пени.

Сроки и порядок уплаты налога на имущество и авансовых платежей устанавливают региональные власти в своих законах (п. 1 ст. 383 НК). Если региональным законодательством не предусмотрено иное, то в течение налогового периода организации перечисляют авансовые платежи – с кадастровой или средней стоимости имущества. 

Отчетность по авансовым платежам с 2020 года в налоговые инспекции не подают (п. 20 ст. 1, ч. 2 ст. 3 Закона от 15.04.2019 № 63-ФЗ). Однако оплату авансов не отменили. С учетом этого рекомендуем оформлять расчет авансовых платежей бухгалтерской справкой-расчетом.

 По окончании налогового периода платят сумму налога, рассчитанного за год, с учетом ранее начисленных авансовых платежей. Например, в Москве и Московской области организации должны перечислять авансовые платежи по налогу на имущество не позднее 30 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. 

Итоговую сумму налога нужно уплатить в бюджет не позднее 30 марта года, следующего за отчетным. Такие сроки установлены в статье 3 Закона г. Москвы от 05.11.2003 № 64 и статье 2 Закона Московской области от 21.11.2003 № 150/2003-ОЗ.​ 

Авансовые платежи и налог перечисляйте в бюджет по фактическому местонахождению недвижимого имущества. Не важно, где учтены объекты недвижимости: на балансе организации или на балансе обособленного подразделения.

Наличие обособленных подразделений и объектов недвижимости – самостоятельные основания для постановки организации на налоговый учет (п. 1 ст. 83 НК). Постановка на налоговый учет по разным основаниям означает, что по каждому из этих оснований организации присваивают различные КПП.

Однако с 1 января 2020 года перечислять налог на имущество и авансовые платежи нужно с указанием КПП из свидетельства о постановке на учет российской организации в ИФНС: 5 и 6 разряд КПП — 01.   

Организации Республики Крым и г. Севастополя временно вправе платить налог по своему местонахождению. Это возможно, если на момент присоединения Крыма и Севастополя к России сведения об организациях были внесены в ЕГРЮЛ, но на налоговый учет по местонахождению недвижимости их не поставили. 

После получения уведомления о постановке на учет налог нужно платить по общим правилам: по местонахождению объектов недвижимости. Это следует из пункта 7 статьи 383 НК.

По общему правилу уплату налога на имущество контролируют те же инспекции, которые принимают декларацию по этому налогу. 

Они ведут учет начислений и фактических поступлений налога в лицевых карточках, открытых по местонахождению недвижимости с указанием соответствующих кодов ОКТМО.

Поэтому в платежных поручениях на перечисление налога, авансовых платежей, а также в декларациях в общем случае указывайте:

•  КПП из свидетельства о постановке организации на учет;
  
•  ОКТМО по местонахождению недвижимости.

Если в одной и той же инспекции организация состоит на учете по местонахождению нескольких объектов недвижимости, в декларации отразите все эти объекты и укажите ОКТМО по местонахождению каждого из них.

Уплата налога и подача налоговой декларации имеет некоторые особенности, если организация: 

1. крупнейший налогоплательщик;
   
2. платит налог с имущества за пределами России;
   
3.  сдает централизованно единую декларацию по недвижимости.
4. платит налог на имущество, расположенное за пределами России.

Иностранная организация, которая ведет в России деятельность через постоянное представительство, указывает КПП в соответствии со свидетельством о постановке на учет  в ИФНС: 5 и 6 разряд КПП — 51, 52, 55, 56, 63, 64, 65, 91, 92.

Если иностранная компания не ведет в России деятельность через постоянное представительство, в платежке и декларации она указывает КПП из уведомления о постановке на учет в ИФНС: 5 и 6 разряд КПП — 70.

Организация – управляющая компания закрытого ПИФ, в КПП которой 5-й и 6-й разряды равны «4А», «4В» и т. д., в платежках и в декларации указывает именно этот КПП. 

Это следует из пунктов 1.6 и 3.2.1 Порядка, утвержденного приказом ФНС от 14.08.2019 № СА-7-21/405.

Подробная схема уплаты налога на имущество при наличии обособленных подразделений российской организации в зависимости от местонахождения имущества представлена в таблице. Как платить налог на имущество, если у организации есть обособленные подразделения, читайте в другой рекомендации.

В отношении и недвижимого имущества, которое входит в Единую систему газоснабжения, налог (авансовые платежи) перечисляйте в региональные бюджеты по его фактическому местонахождению. При этом налоговую базу рассчитывайте исходя из стоимости имущества, определенной в целом по субъекту РФ (п. 1 ст. 385.2 НК).

 В настоящее время Единая система газоснабжения находится в собственности ПАО «Газпром» (п. 2 Указа Президента от 05.05.1999 № 544). 

Иностранные организации, имеющие в России постоянные представительства, перечисляют налог и авансовые платежи по месту регистрации представительства (п. 5 ст. 383 НК). Однако из этого правила есть исключения.

Сумму налога (авансового платежа) нужно перечислить по местонахождению имущества, если:

• имущество не относится к деятельности представительства (п. 6 ст. 383 НК);
• на балансе организации, имеющей в России постоянное представительство, есть территориально удаленная недвижимость (ст. 385 НК).

Если у иностранной организации нет в России постоянного представительства, но есть недвижимое имущество, налог нужно перечислять по местонахождению недвижимости (п. 6 ст. 383 НК).

Платежные поручения на перечисление налога оформляйте в соответствии с Положением ЦБ от 19.06.2012 № 383-П и приложениями 1 и 2 к приказу Минфина от 12.11.2013 № 107н. Подробнее об этом см. Как заполнить платежное поручение на перечисление налогов и страховых взносов.  

В платежных поручениях на уплату платежей по налогу на имущество организаций нужно указывать коды бюджетной классификации (КБК). ​​​​​Они разные для уплаты налога, пеней и штрафов. Эти же коды указывайте в декларациях. Все КБК смотрите в таблице.

Ошибочно указанный в платежке код можно уточнить.

Если неуплата (неполная уплата) налога по итогам года выявлена в результате проверки, организация (ее сотрудники) может быть привлечена к налоговой, административной, а в некоторых случаях к уголовной ответственности (ст. 122 НК, ст. 15.11 КоАП, ст. 199 УК).

Если налог на имущество, в том числе авансовые платежи, перечислен в бюджет позже установленных сроков, то налоговая инспекция может начислить организации пени (ст. 75 НК).

Если организация ликвидируется, обязанность по уплате налога на имущество исполняет ликвидационная комиссия (п. 1 ст. 49 НК). Она составляет промежуточный ликвидационный баланс, в котором отражаются все обязательства организации. 

Задолженность по налогам погашается только после того, как будут полностью погашены:

• задолженность людям, перед которыми ликвидируемая организация несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью (например, организация должна возместить вред, причиненный здоровью покупателя из-за недостатков товара);
• долги по выплате авторских вознаграждений, выходных пособий и зарплаты сотрудникам;
• задолженность перед залогодержателями (за счет средств от продажи предмета залога).

Это следует из пункта 3 статьи 49 НК и статьи 64 ГК.

Если происходит реорганизация, перечислить налог на имущество должна либо реорганизуемое лицо, либо:

• организация, возникшая при слиянии (п. 4 ст. 50 НК);
• организация, возникшая при преобразовании (п. 9 ст. 50 НК);
• организация, которая присоединила к себе другую организацию (п. 5 ст. 50 НК);
• организации, которые образовались при разделении (п. 6 ст. 50 НК).

В последнем случае сумму налога на имущество должна перечислить организация, на которую разделительным балансом возложена обязанность по уплате этого налога. Если разделительный баланс не позволяет определить ее, то по решению суда организации, возникшие при реорганизации в форме разделения, платят налог солидарно. 

Такой порядок вытекает из пункта 7 статьи 50 НК.

При реорганизации налог может быть исчислен досрочно, а декларация подана раньше срока, установленного статьей 386 НК. При реорганизации сроки уплаты налогов не изменяются (п. 3 ст. 50 НК).

Поэтому правопреемник должен перечислить налог на имущество в срок, установленный региональным законом (п. 1 ст. 383 НК).

Освобождение от уплаты 

В общем случае налог на имущество по недвижимости, сданной в аренду, платит ее собственник — арендодатель (ст. 608 ГК). Такой порядок действует независимо от налоговой базы, по которой рассчитывают налог — среднегодовая или кадастровая стоимость.

Не важно и то, кто выступает арендодателем: организация или физлицо (письма Минфина от 21.02.2020 № 03-05-05-01/12847, от 09.09.2019 № 03-05-05-01/69156).

Организация — арендодатель продолжает учитывать сданные объекты на своем балансе на счете 01 или на счете 03 (п. 21 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н, п. 5 ПБУ 6/01, Инструкция к плану счетов).

Арендатор отражает недвижимость, полученную в аренду, за балансом на счете 001(Инструкция к плану счетов). Поэтому у него такие активы в состав объектов обложения налогом на имущество не включаются (письмо ФНС от 15.09.2017 № БС-4-21/18437).

Исключением из этого правила являются договоры:

• финансовой аренды (лизинг), если объект аренды по договору учитывается на балансе арендатора. Подробнее об этом см. Как платить налог на имущество при лизинге (абз. 3 п. 50 Методических рекомендаций, утв. приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н);
• аренды предприятия как имущественного комплекса (абз. 2 п. 50 Методических рекомендаций, утв. приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н, письмо Минфина от 20.02.2007 № 03-03-06/1/101).

По официальной точке зрения, в отношении этих объектов плательщиком налога на имущество является арендатор. Однако в арбитражной практике есть решение, согласно которому платить налог на имущество при аренде предприятия как имущественного комплекса должен арендодатель (постановление ФАС Уральского округа от 06.04.2009 № Ф09-1561/09-С3).

Арендатор имеет право улучшить арендованное им имущество. Улучшения могут быть отделимыми или неотделимыми.

По капитальным вложениям в виде неотделимых улучшений арендованного объекта недвижимости арендатор должен платить налог на имущество.

Налог нужно начислять с момента постановки улучшений на учет в качестве отдельного объекта основных средств и до выбытия, момент которого определяется договором аренды.

Налоговой базой для таких основных средств является их среднегодовая стоимость. Даже если улучшения произведены на объектах, для которых налоговой базой является кадастровая стоимость. Это следует из положений абзаца 2 пункта 5 ПБУ 6/01 и писем Минфина от 16.04.2019 № 03-05-05-01/27085, от 19.02.2014 № 03-05-05-01/6958, от 15.04.2013 № 03-05-05-01/12447, от 14.03.2013 № 03-05-05-01/7760.

Налог на имущество по основным средствам, сданным в аренду, рассчитывайте так же, как и по другим объектам недвижимости.

Плательщиками налога на имущество признают юридических лиц (п. 1 ст. 373 НК). Обособленные подразделения юридическими лицами не являются, поэтому налог на имущество они не начисляют.

Организация может возложить на подразделение обязанность по перечислению этого налога в бюджет.

Но при этом она продолжает нести ответственность за правильную и своевременную уплату налога на имущество (абз. 2 ст. 19 НК, п. 1 письма Минфина от 10.03.2005 № 03-06-01-04/133).

Порядок уплаты налога на имущество не зависит от того, выделено ли обособленное подразделение на отдельный баланс или нет. Налог и авансовые платежи перечисляйте в налоговые инспекции по фактическому местонахождению недвижимого имущества. Неважно, где учтены объекты недвижимости: на балансе организации или на балансе обособленного подразделения.

Наличие обособленных подразделений и объектов недвижимости — самостоятельные основания для постановки организации на налоговый учет (п. 1 ст. 83 НК). Постановка на налоговый учет по разным основаниям означает, что по каждому из этих оснований организации присваивают различные КПП.

Но перечислять налог на имущество и авансовые платежи нужно с указанием КПП из свидетельства о постановке на учет российской организации в ИФНС (5 и 6 разряд КПП — 01). Исключение: управляющие компании паевых инвестиционных фондов (ПИФ). Они указывают КПП, присвоенный при постановке на учет в ИФНС по месту нахождения недвижимости ПИФа, переданной в доверительное управление (5 и 6 разряд КПП — 4A, 4B и т. д).

Уплату налога на имущество контролируют те же инспекции, которые принимают отчетность по этому налогу. Они ведут учет начислений и фактических поступлений налога в лицевых карточках, открытых по местонахождению недвижимости.

Принадлежность платежей по налогу на имущество к бюджету того или иного региона инспекции определяют по коду ОКТМО. Поэтому КПП, присвоенный организации по ее местонахождению, может не совпадать с ОКТМО территории, на которой находится недвижимость.

Аналогичные разъяснения есть в письме ФНС от 01.04.2020 № БС-4-21/5512.

Например, организация, которая находится в Москве (КПП 770801001), сдает декларацию и платит налог на имущество за недвижимость, которая расположена по местонахождению обособленного подразделения в г. Мытищи Московской области (код ОКТМО 46746000).

По местонахождению недвижимости и по местонахождению обособленного подразделения организация поставлена на учет в мытищинской налоговой инспекции. Ей присвоены два КПП —502901002 и 502901010. Несмотря на это, в декларации, которую организация сдает по местонахождению недвижимости, бухгалтер указывает «московский» КПП (770801001), и «мытищинский» код ОКТМО (46746000).

Эти же реквизиты бухгалтер указывает в платежке на перечисление налога в бюджет Московской области.

Если организации совмещают общий режим налогообложения (ОСНО) и ЕНВД, они обязаны вести раздельный учет имущества (п. 7 ст. 346.26 НК). Это обусловлено частичным освобождением таких организаций от уплаты налога на имущество.

В рамках деятельности на ОСНО они обязаны платить налог со всей недвижимости, которая признается объектом налогообложения. А в рамках деятельности на ЕНВД — только по объектам недвижимости, которые облагаются налогом по кадастровой стоимости. Такой порядок следует из пункта 4 статьи 346.26 НК.

Организовать раздельный учет можно с помощью дополнительных субсчетов, открытых к счету 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Часть имущества организация может одновременно использовать в обоих видах деятельности. В этом случае в налоговую базу по налогу на имущество нужно включить:

• кадастровую стоимость объектов недвижимости независимо от того, в какой деятельности эти объекты используются;
• остаточную стоимость недвижимости, которую используют только в деятельности на общей системе налогообложения;
• часть остаточной стоимости недвижимости, которую используют в обоих видах деятельности.

Остаточную стоимость недвижимости, которую используют только в деятельности на ОСНО, определите по данным раздельного учета (п. 7 ст. 346.26 НК).

Остаточную стоимость недвижимости, которую используют в обоих видах деятельности, можно распределить:

• либо пропорционально доле выручки, полученной по каждому виду деятельности;
• либо пропорционально площади объекта, которая приходится на каждый вид деятельности.

Такой вывод содержится в письме Минфина от 16.10.2014 № 03-11-06/3/52084.

Выбранный способ распределения остаточной стоимости следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения. Очевидно, что распределять налоговую базу по налогу на имущество пропорционально площади есть смысл только в отношении помещений, которые используются для ведения бизнеса в рамках одного налогового режима. 

Если в одном и том же помещении организация одновременно ведет два вида деятельности, такой вариант неприменим. Например, если в помещении розничного магазина организация отгружает товары по договорам поставки, распределять остаточную стоимость помещения нужно пропорционально выручке от розничной и от оптовой торговли.

Распределение пропорционально выручки

Налоговым периодом по ЕНВД является квартал. Поэтому для распределения остаточной стоимости недвижимости Минфин рекомендует использовать выручку за квартал (письма от 08.10.2010 № 03-05-05-01/43, от 26.10.2006 № 03-06-01-04/195).

Поскольку деятельность на ЕНВД не облагается НДС, для сопоставимости показателей объем выручки от деятельности на ОСНО учитывайте без НДС.

Долю выручки от деятельности организации на ОСНО определите по формуле:

Часть остаточной стоимости недвижимости, которая относится к деятельности на ОСНО, выделите из общей остаточной стоимости недвижимости, одновременно используемой в обоих видах деятельности. 

Воспользуйтесь формулой:

Распределение пропорционально площади

Долю площади объекта недвижимости, которая относится к деятельности организации на ОСНО, определите по формуле:

Часть остаточной стоимости недвижимости, которая относится к деятельности на ОСНО, выделите из общей остаточной стоимости недвижимости, одновременно используемой в обоих видах деятельности. 

Воспользуйтесь формулой:

Распределять остаточную стоимость недвижимости нужно на начало каждого месяца, который включается в расчет среднегодовой (средней) стоимости имущества. Например, при расчете средней стоимости имущества за I квартал распределить остаточную стоимость основных средств нужно по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля. 

Об этом сказано в письме Минфина от 26.10.2006 № 03-06-01-04/195.

Полученные данные включите в расчет налога на имущество по среднегодовой стоимости. 

Налоговый период по налогу на имущество – календарный год.

Отчетные периоды:

• для объектов, по которым налог рассчитывается исходя из среднегодовой стоимости, – I квартал, первое полугодие и девять месяцев;
• для объектов, по которым налог рассчитывается исходя из кадастровой стоимости, – I квартал, II квартал, III квартал.

По окончании отчетных периодов организация должна перечислять авансовые платежи по налогу (если региональное законодательство не предусматривает иное).

Об этом сказано в статье 379 и пункте 1 статьи 383 НК.

Если налоговой базой является среднегодовая стоимость имущества, стоимость основных средств, признаваемых объектами налогообложения, включайте в расчет налоговой базы, начиная с месяца, следующего за тем, в котором они были приняты на баланс организации.

Исключение составляют основные средства, приобретенные в декабре. Их нужно включать в расчет налоговой базы с месяца принятия на учет. Стоимость определите по состоянию на 31 декабря. Такой порядок следует из пункта 4 статьи 376 НК.

Дальнейшие внутренние перемещения основных средств между подразделениями организации на расчет налога на имущество не влияют. Это следует из положений пункта 82 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н.

Дату постановки объектов на учет определяйте на основании актов приемки-передачи основных средств, утвержденных руководителем организации (п. 7, 38, 78, 80 и 81 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н).

 Формы первичных документов по учету основных средств (ОС-1, ОС-1а, ОС-1б и т. д.) утверждены постановлением Госкомстата от 21.01.2003 № 7.

​​​​​​

Если налоговой базой является кадастровая стоимость имущества, объекты недвижимости включайте в расчет налоговой базы с месяца:

• возникновения права собственности, если это было до 15-го числа (включительно);
• следующего за месяцем возникновения права собственности, если это было после 15-го числа.

Такой порядок применяют, начиная с расчетов налога на имущество за отчетные и налоговый периоды 2016 года в отношении объектов, которые облагаются по кадастровой стоимости. Это следует из положений пункта 1 статьи 374, статьи 378.2, пункта 5 статьи 382 НК.

Если налоговой базой является среднегодовая стоимость имущества, такие объекты исключайте из расчета налоговой базы начиная с месяца, следующего за тем, в котором имущество было списано со счетов бухучета (п. 4 ст. 376 НК).1

При этом внутренние перемещения основных средств между подразделениями организации выбытием не признаются (п. 82 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н).

Дату выбытия объектов определяйте на основании актов приемки-передачи (списания) основных средств, утвержденных руководителем организации (п. 7, 38, 78, 80 и 81 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н). Формы первичных документов по учету основных средств (ОС-1, ОС-1а, ОС-1би т. д.) утверждены постановлением Госкомстата от 21.01.2003 № 7.

Если налоговой базой является кадастровая стоимость имущества, такие объекты исключайте из расчета налоговой базы с месяца:

• прекращения права собственности, если это было до 15-го числа (включительно);
• следующего за месяцем прекращения права собственности, если это было после 15-го числа.

Такой порядок следует из положений пункта 5 статьи 382 НК.

Никаких исключений из правил определения налоговой базы для организаций и обособленных подразделений, созданных (ликвидированных) в течение налогового периода, глава 30 НК не содержит. Поэтому при расчете налога количество месяцев в налоговом периоде принимается равным 12, вне зависимости от периода создания организации.

При ликвидации организации исчислить и уплатить налог можно до даты платежа, установленной законом региона. ФНС напомнила, что можно уплатить налог досрочно в соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК (письмо от 30.07.2013 № БС-4-11/13835).

Если организацию ликвидируют в процессе реорганизации, то уплатить налог за нее может правопреемник.

Тогда налог можно уплатить в установленные законом сроки (письма Минфина от 13.09.2012 № 03-05-05-01/54 и ФНС от 02.07.2019 № СД-4-3/12868@). 

Порядок уплаты налога при ликвидации следует из  пункта 3 статьи 55 НК. Если в течение года организация была ликвидирована, то последним налоговым периодом для нее является время с начала года до дня завершения ликвидации. 

Если организация была создана и ликвидирована в течение одного года, то налоговым периодом для нее является время со дня создания по день ликвидации.  

Налогом имущество облагают только недвижимость. Например, к налогооблагаемой недвижимости относят:

• здания, строения, сооружения, садовые дома;
• объекты незавершенного строительства, машино-места;
• предприятие, единый недвижимый комплекс;
• жилые и нежилые помещения, неотделимые улучшения, инженерно-технические сети, трубопроводы, вентиляция и другие объекты, которые функционально связаны со зданиями, строениями, сооружениями и другой недвижимостью;
• воздушные суда, зарегистрированные в установленном порядке. Они облагаются налогом, если учтены в составе основных средств и на них не распространяются льготы (письмо ФНС от 19.05.2020 № БС-3-21/3783).

Движимое имущество – это все, что не относится к недвижимости. Например, это компьютерная техника или некапитальные конструкции.

Такие выводы следуют из статей 130, 132–133.1 ГК, пункта 1 статьи 11, пункта 1 статьи 374 НК, пункта 1 статьи 378.2 НК.

В налоговом законодательстве нет четкого определения движимого и недвижимого имущества, поэтому не исключены ошибки при квалификации объекта и доначисления при налоговых проверках.

Чтобы определить, относиться ли актив к недвижимости, руководствуйтесь статьей 130 ГК, Законом от 30.12.2009 № 384-ФЗ, Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ), утвержденным приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст, и судебной практикой.

Так поступать рекомендует налоговая служба (см., например, письма ФНС от 20.04.2020 № БС-4-21/6581, от 16.09.2019 № БС-4-21/18539, от 28.08.2019 № БС-4-21/17216, от 07.08.2019 № СД-4-21/15635, от 08.02.2019 № БС-4-21/2181 и др.).

Из разъяснений ФНС и судебных решений следует, что недвижимость должна обладать рядом правовых и технических признаков. В частности объект должен быть прочно связан с землей и его нельзя переместить без несоразмерного ущерба.

При этом запись в ЕГРН не считают главным признаком недвижимости, поэтому в ряде случаев суды признают объект недвижимым имуществом, даже если он не зарегистрирован (ст. 131 ГК). С таких активов надо платить налог. Исключение: объекты, которые не признают объектом налогообложения или освобождены от налога.

Объектом обложения налогом на имущество организаций не признают:

• земельные участки, водные объекты и природные ресурсы;
• объекты, предназначенные для обеспечения безопасности и обороны и учтенные на балансах силовых структур, в которых предусмотрена военная и приравненная к ней служба;
• объекты культурного наследия федерального значения;
• ядерные установки, которые используются в научных целях, а также хранилища ядерных материалов, радиоактивных веществ и отходов;
• ледоколы, атомоходы и суда атомно-технологического обслуживания;
• космические объекты;
• корабли, зарегистрированные в Российском международном реестре судов;
• корабли, зарегистрированные в Российском открытом реестре судов организациями, которые получили статус участников специальных административных районов в Калининградской области и Приморском крае по Закону от 03.08.2018 № 291-ФЗ;
• воздушные суда, зарегистрированные в Государственном реестре гражданских воздушных судов организациями, которые получили статус участников специальных административных районов в Калининградской области и Приморском крае по Закону от 03.08.2018 № 291-ФЗ.

Такой перечень приведен в пункте 4 статьи 374 НК.

Не признают объектом налогообложения улучшения земельного участка, его замощение. Например, это покрытый асфальтом земельный участок (подп. 1 п. 4 ст. 374 НК, письма Минфина от 14.02.2020 № 03-05-05-01/10366, от 13.11.2019 № 03-05-05-01/87416). 

Для целей налогообложения все объекты недвижимости разделены на две категории – в зависимости от порядка определения налоговой базы и способа отражения имущества в бухгалтерском учете (ст. 374 НК). 

Налоговой базой может быть:

1) кадастровая стоимость имущества;
2) среднегодовая стоимость имущества. 

Об этом сказано в статье 375 НК. В бухучете недвижимое имущество может быть отражено либо в составе основных средств, либо в составе других активов.

Смотрите особенности исчисления и уплаты налога:

• при спецрежимах;
• с неотделимых улучшений;
• машино-мест;
• недостроя;
• прочего имущества.

Закрытый перечень объектов недвижимости, которые могут облагаться налогом по кадастровой стоимости, приведен в статье 378.2 НК.

К такой недвижимости относят:

1) внесенные в региональные перечни административно-деловые и торговые центры или комплексы, а также отдельные помещения в них (подп. 1 п. 1 ст. 378.2 НК). При этом здание признают административно-деловым или торговым центром, если оно соответствует хотя бы одному из следующих условий:

• здание расположено на земельном участке, разрешенный вид использования которого предусматривает размещение объектов делового, административного или коммерческого назначения и/или торговых объектов, объектов общепита, бытового обслуживания;
• здание предназначено или фактически используется для размещения объектов делового, административного, коммерческого назначения и/или торговых объектов, объектов общепита, бытового обслуживания.

Такие критерии установлены пунктом 3 статьи 378.2 НК.

 

Оба условия равноценны. То есть достаточно, чтобы выполнялось одно из них. Например, разрешенный вид использования земельного участка — размещение объектов административно-делового назначения. Здание, которое расположено на этом участке, региональные власти могут включить в перечень.

Даже если по правоустанавливающим документам здание имеет другое назначение или фактически используется в других целях. Исключение — если здание расположено на территории двух земельных участков, а размещение административно-деловых объектов предусматривает разрешенный вид использования только одного из них. 

В этом случае здание может быть включено в региональный перечень, если выполнено второе условие. А именно, если правоустанавливающие документы подтверждают, что здание предназначено или фактически используется для размещения административно-деловых или коммерческих помещений.

Тогда администрация региона может включить его в перечень кадастровых объектов недвижимости. Даже если часть здания расположена на земельном участке, использование которого для размещения подобных объектов не предусмотрено (письмо Минфина от 11.04.2019 № 03-05-05-01/25734).

Кроме того, к административно-деловым и торговым центрам приравнивают здания, которые предназначены или фактически используются для одновременного размещения офисов, объектов торговли, общепита и бытового обслуживания (п. 4.1 ст. 378.2 НК);

2) нежилые помещения, которые согласно технической документации предназначены для размещения офисов, торговых объектов, объектов общепита или бытового обслуживания, а также помещения, которые фактически используют для этих целей. То есть когда перечисленные объекты занимают не менее 20 процентов общей площади помещения (подп. 2 п. 1 ст. 378.2 НК);

3) жилые помещения, гаражи, машино-места, объекты незавершенного строительства, а также жилые строения, садовые дома, хозяйственные строения или сооружения, расположенные на земельных участках, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, огородничества, садоводства или индивидуального жилищного строительства (подп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК).

Вот четыре обязательных условия для налогообложения недвижимости по кадастровой стоимости.

1. Объект недвижимости находится в России;
2. Недвижимость принадлежит организации на праве собственности, хозяйственного ведения или получено по концессионному соглашению.
3. Кадастровая стоимость объекта определена.
4. В регионе принят закон, который устанавливает кадастровый порядок налогообложения недвижимости. В законе должны быть прописаны конкретные виды имущества из пункта 1 статьи 378.2 НК, на которые этот порядок распространяется (п. 2 ст. 378.2 НК).

Еще одно обязательное условие есть для административно-деловых и торговых центров, а также нежилых помещений коммерческого назначения, указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 378.2 НК. 

Они могут облагаться по кадастровой стоимости, только если включены в региональный перечень кадастровой недвижимости (п. 7 ст. 378.2 НК).

Сведения о каждом здании или помещении, включенном в перечень, должны содержать кадастровый номер (условный номер — для единого недвижимого комплекса), а также адрес объекта (п. 8 ст. 378.2 НК, приказ ФНС от 28.11.2014 № ММВ-7-11/604).

​​Если эти условия выполнены, порядок бухгалтерского учета таких объектов значения не имеет. Организация может учитывать их в составе основных средств, в составе оборотных активов или за балансом. Но если в региональном законе они поименованы в составе кадастровых объектов налогообложения, платить налог на имущество все равно придется с кадастровой стоимости недвижимости.

Если для каких-либо объектов недвижимости из подпунктов 1 и 2 пункта 1 статьи 378.2 НК эти условия не выполнены, кадастровое налогообложение на них не распространяется.

Имущество, указанное в подпункте 4 пункта 1 статьи 378.2 НК, в региональные перечни не включают. Остальные четыре условия должны выполняться. Причем в региональном законе должны быть перечислены конкретные виды имущества из подпункта 4 пункта 1 статьи 378.2 НК. Лишь за эти объекты организации должны платить налог по кадастровой стоимости. 

Например, в региональном законе сказано, что по кадастровой стоимости облагаются только жилые помещения и объекты незавершенного строительства. В этом случае остальные объекты, перечисленные в подпункте 4 пункта 1 статьи 378.2 НК (гаражи, машино-места, недвижимость, расположенная на индивидуальных земельных участках), под кадастровое налогообложение не подпадают. 

Они могут облагаться налогом на имущество только по среднегодовой стоимости и только в том случае, если организация учитывает их в составе основных средств.

Другими словами, объекты недвижимости, указанные в подпункте 4 пункта 1 статьи 378.2 НК, могут облагаться налогом на имущество как по кадастровой, так и среднегодовой стоимости. Все зависит от содержания регионального закона.

Например, организация приобрела две квартиры. Одну – для использования в собственной деятельности, вторую – для перепродажи. Обе квартиры имеют кадастровую стоимость. В бухучете первую квартиру организация включила в состав основных средств, вторую – отразила на счете 41 «Товары».

Если в региональном законе сказано, что жилые помещения входят в состав кадастровой недвижимости, то за обе квартиры организация должна платить налог по кадастровой стоимости.

Если в региональном законе не сказано, что жилые помещения входят в состав кадастровой недвижимости, то с первой квартиры организация платит налог по среднегодовой стоимости. 

Квартира, учтенная как товар, налогом не облагается – ни по кадастровой, ни по среднегодовой стоимости. Это следует из положений статьи 374, абзаца 2 пункта 2 статьи 372, пунктов 1 и 2 статьи 378.2 НК.

Налогом на имущество по среднегодовой стоимости облагается недвижимость, которая одновременно:

• не подпадает под кадастровое налогообложение. То есть не входит в состав имущества, с которого по региональному закону нужно платить по кадастровой стоимости;
• принадлежит организации на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления;
• отражена в бухучете на счетах 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Исключение – недвижимость, полученная по концессионному соглашению и учтенная за балансом. Она тоже облагается налогом по среднегодовой стоимости (письмо Минфина от 11.09.2013 № 03-05-05-01/37353).

Такой порядок следует из подпункта 1 пункта 1 статьи 374 НК.

Налогом на имущество, в частности, облагают объекты недвижимости, которые:

• предназначены для передачи или уже переданы во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, а также совместную деятельность (в т. ч. за границей);
• приобретены и находятся за границей.

Налог платите независимо от того, используете такое имущество в деятельности организации или нет. Так сказано в письме Минфина от 17.12.2015 № 03-05-05-01/74010.

Налогообложение имущества организаций, которые применяют спецрежимы, имеет свою специфику. Дело в том, что организации на УСН, ЕСХН и ЕНВД частично освобождены от уплаты налога на имущество.

УСН

Организации на упрощенке платят налог на имущество только по тем объектам, налоговой базой для которых является кадастровая стоимость. С имущества, налоговая база по которому определяется как среднегодовая стоимость, налог не взимается (п. 2 ст. 346.11 НК). 

ЕСХН

Плательщики ЕСХН освобождены от уплаты налога на имущество в части основных средств, которые используются в сельскохозяйственной деятельности(п. 3 ст. 346.1 НК). Состав основных средств и конкретные условия, при которых они освобождаются от налогообложения, НК не определены.

Сельскохозяйственные товаропроизводители не платят налог на имущество с недвижимых основных средств, которые эксплуатируют в сельскохозяйственной деятельности.

К такой деятельности относятся:

• производство сельхозпродукции;
• первичная и последующая (промышленная) переработка сельхозпродукции;
• реализация сельхозпродукции и продукции ее переработки;
• оказание услуг, перечисленных в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.2 НК, другим сельхозпроизводителям.

При этом от налогообложения освобождены только те основные средства, которые используют непосредственно в указанных видах деятельности. Например, это производственные здания и сооружения, рыболовецкие суда, склады для хранения сельхозпродукции, гаражи для хранения сельхозтехники.

Не применяйте льготу к имуществу, которое не используете непосредственно в производстве сельхозпродукции и в других указанных видах сельскохозяйственной деятельности.

В частности, льгота не распространяется на административные здания, офисные помещения, гостиницы, общежития, объекты жилого фонда и столовые.

Такой порядок следует из пункта 3 статьи 346.1 НК. Разъяснения об этом есть в письме Минфина от 09.07.2018 № 03-05-04-01/47487. 

Письмом от 10.07.2018 № БС-4-21/13205 ФНС направила его налоговым инспекциям для применения в работе.

Имущество не облагается налогом в течение всего налогового периода, даже если сельхоздеятельность носит сезонный характер.Основные средства, которые предназначены для сельхоздеятельности, но временно не используются в связи с консервацией, тоже не облагаются налогом на имущество (письмо Минфина от 09.07.2018 № 03-05-04-01/47487).

С основных средств, которые плательщик ЕСХН одновременно использует в сельскохозяйственной и в других видах деятельности, платить налог на имущество не нужно. Деление одного и того же объекта в зависимости от характера его использования главой 30 НК не предусмотрено. 

Например, на балансе организации – плательщика ЕСХН числится гараж. Часть гаража организация использует для хранения своей сельхозтехники, а часть – сдает в аренду строительной компании. В этой ситуации гараж полностью освобождается от налога на имущество.

Ни глава 30, ни пункт 3 статьи 346.1 НК не требуют рассчитывать налог на имущество в зависимости от степени использования объекта в том или ином виде бизнеса. Поэтому рассчитывать налог пропорционально доле выручки от прочих видов деятельности организация – плательщик ЕСХН не должна.

Это следует из письма Минфина от 09.07.2018 № 03-05-04-01/47487 (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС от 10.07.2018 № БС-4-21/13205).

Если у организации – плательщика ЕСХН есть основные средства, которые вообще не используются в сельхоздеятельности, они полностью подпадают под налогообложение.Например, на балансе организации – плательщика ЕСХН числится ангар. Организация не использует его в сельхоздеятельности, а сдает в аренду.

В этом случае арендная плата включается в состав внереализационных доходов, а ангар полностью облагается налогом на имущество. Независимо от того, кто является его арендатором – другой сельхозпроизводитель или организация, которая ведет деятельность в другой сфере.

Это следует из положений пункта 3 статьи 346.1 НК и подтверждается письмами Минфина от 09.07.2018 № 03-05-04-01/47487 и ФНС от 10.07.2018 № БС-4-21/13205, от 24.04.2018 № БС-4-21/7843.

ЕНВД

Организации на ЕНВД не платят налог с имущества, которое используют в деятельности на спецрежиме и налоговой базой для которого является среднегодовая стоимость. «Кадастровая» недвижимость облагается налогом на имущество на общих основаниях (п. 4 ст. 346.26 НК).

Как платить налог на имущество с неотделимых улучшений зависит от того, какое имущество арендует организация: движимое или недвижимое.

Движимое имущество

В составе основных средств организации учитывают капитальные вложения в арендованные объекты основных средств (п. 5 ПБУ 6/01). Это означает, что в бухучете арендатора стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества признается самостоятельным инвентарным объектом.

На первый взгляд, исходя из этого определения, любые капвложения в виде неотделимых улучшений должны облагаться налогом на имущество. На самом деле это правило распространяется только на неотделимые улучшения объектов недвижимости.

С 2019 года любые движимые основные средства не облагаются налогом на имущество (п. 1 ст. 374 НК). Следовательно, если организация арендует такие объекты и производит на них неотделимые улучшения, платить налог на имущество со стоимости капвложений она не должна. Даже если эти капвложения числятся у нее на балансе.

Недвижимость

Со стоимости неотделимых улучшений недвижимого имущества налог платить придется. Несмотря на то, что самостоятельными объектами недвижимости такие капвложения не признают, их следует рассматривать как неотделимую составную часть недвижимых основных средств (п. 1 приложения к письму ФНС от 15.08.2019 № АС-4-21/16183).

Однако есть два исключения. Во-первых, под налогообложение не подпадают неотделимые улучшения объектов недвижимости, которые в принципе не облагаются налогом на имущество. Они перечислены в пункте 4 статьи 374 НК. А во-вторых, не надо платить налог с неотделимых улучшений недвижимости, которая освобождена от налогообложения по статье 381 НК.

Отчетность и платежки

По общему правилу отчетность по налогу на имущество нужно подавать в ИФНС по местонахождению каждого объекта недвижимости (п. 1 ст. 386 НК). Но в ситуации с неотделимыми улучшениями это правило не действует.

Ведь арендаторы не обязаны вставать на налоговый учет по местонахождению арендованных объектов недвижимости (п. 1 ст. 83 НК). В таких случаях сдавать отчетность можно в ИФНС по местонахождению арендатора или его обособленного подразделения. Все зависит от того, на чьем балансе числятся неотделимые улучшения.

Если местонахождение неотделимых улучшений не совпадает с местонахождением арендатора или его подразделения, декларацию по неотделимым улучшениям подавайте по месту их учета на балансе, а в платежках на перечисление налога указывайте коды ОКТМО тех территорий, где расположены арендованные объекты. Эти же коды ОКТМО указывайте в строках 010 раздела 1 декларации по налогу на имущество.

В разделе 2.1 декларации отразите сведения об арендованном объекте недвижимости, на котором произвели неотделимые улучшения. По строке 010 укажите код объекта, по строке 020 — инвентарный номер неотделимых капвложений.

Строки 030 — 050 заполняйте так же, как по собственным объектам недвижимости. Такой порядок следует из писем ФНС от 15.08.2019 № АС-4-21/16183 и от 16.09.2019 № БС-4-21/18550.

Особенности расчета

Если налоговой базой для арендованного основного средства является кадастровая стоимость, рассчитывать налог на имущество по неотделимым улучшениям нужно исходя из средней (среднегодовой) стоимости.

Налог на стоимость неотделимых улучшений начисляйте до их выбытия в рамках договора аренды. При этом выбытием признается окончание или досрочное прекращение договора либо возмещение арендодателем произведенных капвложений (кроме зачета их стоимости в счет арендной платы).

Об этом – письма Минфина от 03.09.2014 № 03-05-05-01/44118, от 01.04.2014 № 03-05-05-01/14322, от 19.02.2014 № 03-05-05-01/6958. Подтверждают подход решение ВАС от 27.01.2012 № 16291/11 и определение ВАС от 26.03.2012 № ВАС-2715/12.

С 2020 года машино-места включены в перечень объектов недвижимости, которые могут облагаться налогом на имущество по кадастровой стоимости (подп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК). 

Однако чтобы платить с машино-мест налог по кадастровой стоимости, нужно одновременное выполнение четырех условий.

1. Недвижимость находится в России.
2. Машино-место принадлежит организации на праве собственности, хозяйственного ведения или получено по концессионному соглашению;
3. Кадастровая стоимость объекта определена.
4. В регионе принят закон, в котором прописано «кадастровое» налогообложение имущества из подпункта 4 пункта 1 статьи 378.2 НК. Например, такой порядок закреплен в пункте 4 статьи 1 Закона Алтайского края от 27.11.2003 № 58-ЗС, в подпункте 4 пункта 2 статьи 1.1 Закона Калиниградской области от 27.11.2003 № 336, в пункте 1.1 статьи 4.2 Закона Омской области от 21.11.2003 № 478-ОЗ.

Машино-места могут быть расположены:

• в отдельно стоящих зданиях. Например, в многоярусных автомобильных парковках;
• внутри торгово-офисных объектов. Например, на первых этажах офисных центров или торговых комплексов;
• внутри жилых помещений. Например, на нулевых этажах многоэтажных жилых домов;
• на открытых площадках, в том числе на открытых площадках, которые относятся к инфраструктуре торгово-офисных объектов или жилых домов.

Рассмотрим возможные варианты налогообложения машино-мест в зависимости от условий регионального законодательства.

В отдельно стоящих зданиях

Региональный закон предусматривает кадастровое налогообложение машино-мест

1) Кадастровая стоимость объектов определена. В этих условиях за машино-места, расположенные в отдельно стоящих зданиях, рассчитывать налог на имущество нужно по кадастровой стоимости. Независимо от того, как организация отражает эти объекты в бухучете: в составе основных средств или в составе других активов.

Включение таких парковок в региональный перечень недвижимости, налоговой базой для которой является кадастровая стоимость, не требуется.

2) Кадастровая стоимость объектов не определена. В этих условиях за машино-места, расположенные в отдельно стоящих зданиях, рассчитывать налог на имущество следует по среднегодовой стоимости, если здание парковки или машино-места учтены в составе основных средств.

Если здание или машино-места отражены в составе других активов (например, на счете 41 «Товары»), объектом налогообложения они не признаются.

Региональный закон не предусматривает кадастровое налогообложение машино-мест

В этом случае действуют следующие правила.

1. Здание, в котором находятся машино-места (объекты налогообложения), включено в региональный перечень. Кадастровая стоимость машино-мест определена. Начисляйте налог исходя из кадастровой стоимости машино-мест, независимо от того, как машино-места отражены в бухучете.

2. Здание парковки (объект налогообложения) включено в региональный перечень. Кадастровая стоимость здания определена. Начисляйте налог исходя из кадастровой стоимости, независимо от того, как здание парковки отражено в бухучете.

Порядок налогообложения зависит от того, определена или нет кадастровая стоимость машино-мест в здании.

На практике возможны два варианта расчета налога:

1.  Если кадастровая стоимость машино-места в здании определена, налог исчисляют по кадастровой стоимости машино-места;
   
2.  Если кадастровая стоимость машино-места в здании не определена, налог исчисляют с части кадастровой стоимости здании. Для этого надо определить налоговую базу пропорционально площади машино-места в общей площади здания.
3. Здание парковки (объект налогообложения) включено в региональный перечень. Кадастровая стоимость здания не определена. Налогом на имущество здание не облагается (п. 2 ст. 378.2 НК, письма Минфина от 27.09.2017 № 03-05-04-01/62799, ФНС от 29.09.2017 № БС-4-21/19633).
4. Здание, в котором находятся машино-места (объекты налогообложения) включено в региональный перечень. Кадастровая стоимость здания определена. Кадастровая стоимость машино-мест не определена. Начисляйте налог исходя из кадастровой стоимости машино-мест. Кадастровую стоимость машино-мест определяйте пропорционально кадастровой стоимости здания (п. 6 ст. 378 НК).

В региональном законе могут быть предусмотрены льготы. Например, в Москве организации, владеющие многоэтажными гаражами-стоянками, освобождены от уплаты налога на имущество с этих объектов. Но если парковка находится в административно-офисном комплексе или в торговом центре, который включен в особый перечень, она облагается налогом на имущество по кадастровой стоимости на общих основаниях. 

Такой порядок предусмотрен подпунктом 9 пункта 1 статьи 4 Закона г. Москвы от 05.11.2003 № 64.

Внутри торгово-офисных объектов

Региональный закон предусматривает кадастровое налогообложение машино-мест

1) Кадастровая стоимость машино-мест определена. В этих условиях за машино-места, расположенные внутри торгово-офисных объектов, рассчитывать налог на имущество нужно по кадастровой стоимости независимо от того, как организация отражает эти объекты в бухучете – в составе основных средств или в составе других активов.

Включение таких машино-мест как самостоятельных объектов недвижимости в региональный перечень недвижимости, налоговой базой для которой является кадастровая стоимость, не требуется.

2) Кадастровая стоимость машино-мест не определена. ​​​​​В этих условиях возможны три варианта.

1. Торгово-офисное здание, в котором находятся машино-места (объекты налогообложения), включено в региональный перечень. Кадастровая стоимость здания не определена. Налогом на имущество здание и машино-места не облагаются.

2. Торгово-офисное здание, в котором находятся машино-места (объекты налогообложения), включено в региональный перечень. Кадастровая стоимость здания определена. Начисляйте налог исходя из кадастровой стоимости машино-мест. Кадастровую стоимость машино-мест определяйте пропорционально кадастровой стоимости здания (п. 6 ст. 378 НК).

3. Торгово-офисное здание не включено в региональный перечень. В этом случае расчет налога зависит от того, как организация отражает машино-места в бухучете. Если машино-места отражены в составе основных средств, рассчитывайте налог по среднегодовой стоимости. Если машино-места отражены в составе других активов (например, на счете 41 «Товары»), объектом налогообложения они не признаются.

Региональный закон не предусматривает кадастровое налогообложение машино-мест

В этом случае налогом на имущество машино-места не облагаются, если не относятся к основным средствам.

Внутри жилых домов

Региональный закон предусматривает кадастровое налогообложение машино-мест

1) Кадастровая стоимость машино-мест определена. В этих условиях за машино-места, расположенные в жилых домах, рассчитывать налог на имущество нужно по кадастровой стоимости. Независимо от того, как организация отражает их в бухучете: в составе основных средств или в составе других активов. Включение машино-мест в региональные перечни не требуется.

2) Кадастровая стоимость машино-мест не определена. В этом случае расчет налога по машино-местам зависит от того, как организация отражает их в бухучете. Если машино-места учтены в составе основных средств, рассчитывайте налог по среднегодовой стоимости. Если машино-места отражены в составе других активов (например, на счете 41 «Товары»), объектом налогообложения они не признаются.

Региональный закон не предусматривает кадастровое налогообложение машино-мест

В этом случае налогом на имущество машино-места не облагаются, если не относятся к основным средствам.

На открытых площадках

Региональный закон предусматривает кадастровое налогообложение машино-мест

1) Кадастровая стоимость машино-мест определена. В этих условиях за машино-места, расположенные на открытых площадках, рассчитывать налог на имущество нужно по кадастровой стоимости. Независимо от того, как организация отражает эти объекты в бухучете – в составе основных средств или в составе других активов. Включение парковок в региональный перечень недвижимости, налоговой базой для которой является кадастровая стоимость, не требуется.

2) Кадастровая стоимость машино-мест не определена. В этом случае расчет налога зависит от того, как организация отражает машино-места в бухучете. Если они учтены в составе основных средств, рассчитывайте налог по среднегодовой стоимости. Если машино-места отражены в составе других активов (например, на счете 41 «Товары»), объектом налогообложения они не признаются.

Региональный закон не предусматривает кадастровое налогообложение машино-мест

В этом случае рассчитывать налог по кадастровой стоимости нужно только в том случае, если открытая парковка (как сооружение) вошла в региональный перечень, и кадастровая стоимость машино-мест определена. Если кадастровая стоимость не определена, налог на имущество платить не надо (письмо Минфина от 28.12.2018 № 03-05-05-01/95999).

Такой порядок следует из статей 374 и 378.2 НК.

Если машино-места подпадают под налогообложение по кадастровой стоимости, таких правил должны придерживаться все организации, в том числе применяющие упрощенку и плательщики ЕНВД (п. 2 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК).

Исходя из среднегодовой стоимости налог на имущество за машино-места могут платить только организации на ОСН и плательщики ЕСХН, которые не используют машино-места для производства и переработки сельхозпродукции (п. 3 ст. 346.1 НК).

С недостроенного здания платят налог на имущество, если региональный закон предусматривает налогообложение таких объектов по кадастровой стоимости, а кадастровая стоимость недостроенного здания установлена.

Налоговая база – среднегодовая стоимость

Недостроенные объекты капитального строительства нельзя признать основными средствами. Они не соответствуют критериям, которые перечислены в пункте 4 ПБУ 6/01. В частности, потому что нельзя считать сформированной первоначальную стоимость объекта, который по окончании достройки будет включен в состав основных средств.

В учете стоимость недостроя отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Поэтому и налог на имущество с подобных объектов не платят.

Начиная с месяца, следующего за тем, в котором объект недвижимости учтен в составе основных средств, включите его в налоговую базу по налогу на имущество (п. 1 ст. 374, п. 4 ст. 376 НК). 

Не важно, зарегистрировано ли право собственности на объект или нет. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина от 25.02.2013 № 03-05-05-01/5317, от 25.06.2012 № 03-05-05-01/28.

Правомерность такого подхода подтверждают пункт 2 информационного письма Президиума ВАС от 17.11.2011 № 148 и судебная практика (см., например, постановление Арбитражного суда Уральского округа от 26.10.2017 № Ф09-5627/17).

Налоговая база – кадастровая стоимость

Объект незавершенного строительства может облагаться налогом на имущество по кадастровой стоимости (подп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК). Но для этого должны быть выполнены три условия:

• право организации на здание зарегистрировано в ЕГРП (кроме перехода прав в порядке правопреемства);
• кадастровая стоимость объекта определена;
• в региональном законе сказано, что объекты незавершенного строительства подлежат налогообложению.

Это следует из подпункта 2 пункта 1 статьи 374, подпункта 4 пункта 1 и пункта 2 статьи 378.2 НК. Если эти условия выполнены, организация обязана платить налог на имущество исходя из кадастровой стоимости объекта незавершенного строительства.

Налогообложение отдельных видов имущества имеет некоторые особенности. Рассмотрим подробнее специфику налогообложения:

• многолетних насаждений;
• зданий и нежилых строений, незарегистрированных под снос;
• законсервированных объектов;
• линии энергопередачи;
• канализации и объектов водоснабжения.

Изменение 1. Расширили состав налогооблагаемых объектов 

С 2020 года платить налог по кадастровой стоимости надо:

• с жилых помещений, гаражей и машино-мест;
• садовых домов, жилых и хозяйственных строений или сооружений, которые организация разместила на земельных участках, предназначенных для личного подсобного хозяйства, огородничества, садоводства или индивидуального жилищного строительства;
• объектов незавершенного строительства.

Налог с таких объектов исчисляют по кадастровой стоимости, если соблюден ряд условий (п. 2 ст. 1 Закона от 28.11.2019 № 379-ФЗ). В каких еще случаях и при каких условиях российские организации исчисляют налог по кадастровой стоимости.

Изменение 2. Ограничили предельную ставку по «кадастровым» объектам

Предельная налоговая ставка по «кадастровым» объектам недвижимости не может превышать 2 процента во всех регионах. Раньше для Москвы и остальных регионов действовали разные ограничения (п. 71 ст. 2 Закона от 29.09.2019 № 325-ФЗ).

Изменение 3. Узаконили централизованный порядок подачи налоговой отчетности

По объектам недвижимости, которые расположены в разных муниципальных образованиях одного региона, налоговую декларацию можно подавать централизованно. То есть – в одну налоговую инспекцию по выбору организации. П

одать единую декларацию можно, если одновременно соблюден ряд условий (п. 20 ст. 1 Закона от 15.04.2019 № 63-ФЗ).1

Изменение 4. Обновили налоговую декларацию

ФНС утвердила новую форму декларации, ее электронный формат и порядок заполнения. Организации, которые отчитываются по налогу на имущество после 1 января 2020 года, должны составлять декларации по новой форме (приказ ФНС от 14.08.2019 № СА-7-21/405).

Все изменения в декларации смотрите в таблице. Из-за коронавируса крайний срок подачи декларации за 2019 год для всех организаций перенесли (п. 1 постановления Правительства от 02.04.2020 № 409).

Отчитаться вовремя помогут рекомендация и справочник:

• Как составить и сдать декларацию по налогу на имущество;
• Перенос сроков сдачи отчетности в 2020 году из-за коронавируса.

Изменение 5. Отменили расчеты авансовых платежей

По итогам отчетных периодов 2020 года расчеты авансовых платежей в ИФНС подавать не надо. Обязанность отчитываться отменили (п. 20 ст. 1 Закона от 15.04.2019 № 63-ФЗ). По-прежнему самостоятельно исчисляйте авансовые платежи по налогу.

Из-за коронавируса отдельные организации авансовые платежи за I-II кварталы 2020 года могут перечислить в бюджет позже установленного НК срока (подп. «а» п. 1 постановления Правительства от 02.04.2020 № 409). 

Заплатить авансовые платежи вовремя помогут рекомендация и справочники:

• Как перечислить налог на имущество в бюджет;
• Перенос сроков уплаты налогов и страховых взносов в 2020 году из-за коронавируса;
• Антикризисные меры по поддержке бизнеса и организаций госсектора в регионах.

Платить налог на имущество должны российские и иностранные организации, у которых есть объекты налогообложения (п. 1 ст. 373 НК). Состав объектов налогообложения и правила расчета налога для российских организаций и для иностранных компаний с постоянными представительствами в России – одни и те же (п. 1 ст. 374 НК). 

Расчет налога иностранными компаниями без постоянных представительств имеет некоторые особенности.

При расчете налога на имущество придерживайтесь следующего алгоритма:

1.  определите, какое имущество нужно облагать налогом;
   
2.  проверьте, можно ли применить льготы;
   
3.  определите базу для расчета налога;
   
4.  узнайте, по каким ставкам считать налог;
   
5.  рассчитайте сумму налога к уплате в бюджет.

Налоговой базой по налогу на имущество может быть:

• среднегодовая стоимость недвижимости;
• кадастровая стоимость недвижимости.

Недвижимость, за которую налог нужно рассчитывать по кадастровой стоимости, перечислена в пункте 1 статьи 378.2 НК. Недвижимость, которая облагается налогом по среднегодовой стоимости, указана в подпункте 1 пункта 1 статьи 374 НК.

Базу для расчета налога на имущество определяйте отдельно по недвижимости:

• расположенной по местонахождению головного отделения российской организации или постоянного представительства иностранной;
• каждого обособленного подразделения с отдельным балансом;
• вне местонахождения организации (отдельно по каждому объекту);
• входящей в состав Единой системы газоснабжения;
• за которую налог считают по кадастровой стоимости;
• облагаемой по разным налоговым ставкам;
• задействованной в рамках договора простого или инвестиционного товарищества;
• переданной в доверительное управление или приобретенному в рамках такого договора;
• используемой в рамках концессионных соглашений.

Это следует из положений пункта 1 статьи 376, статей 377, 378, 378.1, 378.2, 382 и 384 НК.

Особый порядок определения налоговой базы действует для объектов недвижимости, которые расположены на территории нескольких регионов. Это трубопроводы, электросети, железнодорожные магистрали и другие протяженные объекты.

Налоговую базу в этом случае определяйте раздельно. То есть долю налоговой базы, которая относится к тому или иному региону, следует рассчитывать пропорционально части балансовой стоимости объекта, расположенного в соответствующем регионе. Об этом сказано в пункте 2 статьи 376 НК.

Некоторые особенности имеет порядок определения налоговой базы организациями, на балансе которых имеются объекты транспортной инфраструктуры. 

Они вправе уменьшать базу по налогу на имущество на стоимость совершенных организацией законченных капвложений в строительство, модернизацию и реконструкцию объектов:

• судоходных гидротехнических сооружений, расположенных на внутренних водных путях России. Например, судоходных шлюзов, судоподъемников;
• портовых гидротехнических сооружений. Например, волноломов, пирсов, причалов и т. п.;
• сооружений инфраструктуры воздушного транспорта, за исключением систем централизованной заправки самолетов и космодрома. Например, аэродромных сооружений, которые относятся к инфраструктуре воздушного транспорта.

Уменьшать налоговую базу нельзя, если законченные капвложения были учтены в балансовой стоимости указанных объектов до 1 января 2010 года. При этом период ввода в эксплуатацию самого объекта, подвергшегося реконструкции или модернизации, – до или после 1 января 2010 года, значения не имеет.

 Это следует из пункта 6 статьи 376 НК и письма Минфина от 25.06.2013 № 03-05-05-01/23974.

Право на льготу дают только собственные инвестиции. То есть капвложения, которые организация произвела за счет своих средств. Уменьшать налоговую базу за счет инвестиций, произведенных другими организациями, нельзя. 

Например, если организация получила объект транспортной инфраструктуры в качестве вклада в уставный капитал, применять льготу она не вправе. Ведь никаких инвестиционных затрат организация не понесла.

Такой вывод следует из писем Минфина от 27.06.2019 № 03-05-04-01/47384, ФНС от 01.07.2019 № БС-4-21/12797, от 21.06.2019 № БС-4-21/12132.

Определяя состав транспортной инфраструктуры, капвложения в которые уменьшают налоговую базу, руководствуйтесь отраслевыми нормативными актами. Например:

• в отношении воздушного транспорта – Воздушным кодексом, Законом от 08.01.1998 № 10-ФЗ;
• в отношении гидротехнических сооружений – законами от 21.07.1997 № 117-ФЗ и от 08.11.2007 № 261-ФЗ.

Такие разъяснения содержатся в письме Минфина от 25.10.2011 № 03-05-04-01/37.

​​​​ 

При расчете средней стоимости имущества за отчетный период применяйте формулу:

При расчете среднегодовой стоимости имущества за налоговый период воспользуйтесь формулой:

Остаточную стоимость имущества определите по формуле:

Остаточную стоимость имущества определяйте по данным бухучета.

При определении остаточной стоимости основных средств на конец года учитывайте операции, влияющие на формирование этого показателя и отраженные в бухучете в течение 31 декабря. 

Из остаточной стоимости исключите суммы оценочных обязательств по ликвидации основных средств и восстановлению окружающей среды (если при постановке объекта на учет такие затраты закладывались в первоначальную стоимость). 

Такие правила установлены пунктом 3 статьи 375 и пунктом 4 статьи 376 НК и разъяснены в письме Минфина от 14.07.2010 № 03-05-05-01/26.

По некоторым видам недвижимого имущества налог нужно рассчитывать исходя из его кадастровой стоимости по состоянию на начало года.

Об этом сказано в пункте 2 статьи 375 НК. 

Где взять данные

Перечни кадастровых объектов недвижимости (кроме объектов, указанных в подпункте 4 пункта 1 статьи 378.2 НК), утверждают региональные власти и размещают на официальных сайтах правительств (глав администраций, губернаторов, уполномоченных ведомств) субъектов РФ.

Состав сведений, который региональные власти должны прописать в перечне, утвержден приказом ФНС от 28.11.2014 № ММВ-7-11/604. Это кадастровые номера здания и помещения, условный номер единого недвижимого комплекса и адрес объекта.

Узнать кадастровую стоимость объекта недвижимости можно на сайте Росреестра (www.rosreestr.ru) в разделе «Справочная информация по объектам недвижимости в режиме online». Этот электронный сервис позволяет вести поиск по трем параметрам: кадастровому номеру объекту, условному номеру или адресу.

 Также можно обратиться по почте, через Интернет в территориальное отделение Росреестра с просьбой предоставить сведения о кадастровой стоимости того или иного объекта. Такие справки выдают бесплатно по запросам любых лиц.

Это следует из положений пункта 13 статьи 14 Закона от 24.07.2007 № 221-ФЗ и письма Минфина от 03.03.2014 № 03-05-05-01/8876.

Какие данные использовать

В ЕГРН регистрируют четыре даты, связанные с кадастровой стоимостью:

• определения;
• утверждения;
• внесения сведений в ЕГРН;
• начала применения.

Об этом сказано в пунктах 25 и 27 Порядка ведения ЕГРН, утвержденного приказом Минэкономразвития от 16.12.2015 № 943.

Для расчета налога на имущество применяйте дату начала применения кадастровой стоимости.Эта дата зависит от того, по какому закону определена кадастровая стоимость.

Акты об утверждении кадастровой стоимости вступают в силу в том же порядке, что и акты налогового законодательства.

Поскольку налоговый период по налогу на имущество – календарный год, такие акты начинают действовать не ранее чем:

• с 1 января следующего года после утверждения;
• через месяц после официального опубликования.

Это следует из пункта 4 статьи 15 Закона от 03.07.2016 № 237-ФЗ и постановления Конституционного суда от 02.07.2013 № 17-П.

Кадастровую стоимость, определенную на основании Закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности», применяйте с 1 января соответствующего налогового периода. Но при условии, что до 1 января ее внесли в ЕГРН. 

Например, кадастровую стоимость определили в мае 2019 года, утвердили в июле 2019 года и внесли в реестр в августе 2019 года. Если акт, утвердивший новую кадастровую стоимость опубликован до 1 декабря 2019 года, для расчета налога на имущество ее нужно применять с 1 января 2020 года.

Кадастровую стоимость, определенную на основании Закона от 03.07.2016 № 237-ФЗ «О государственной кадастровой оценке», применяйте с даты вступления в силу акта об утверждении результатов кадастровой оценки. Именно эта дата должна быть указана в ЕГРН.

Такие разъяснения есть в письме Минфина от 14.02.2019 № 03-05-04-01/9247, которое ФНС направила в инспекции для руководства (письмо от 18.02.2019 № БС-4-21/2652). 

Например, кадастровую стоимость утвердили нормативным актом в ноябре 2018 года. Документ опубликован до 1 декабря 2018 года. В документе сказано, что кадастровая стоимость действует с 1 января 2019 года. В ЕГРН кадастровую стоимость внесли в конце января 2019 года. Несмотря на это, для расчета налога на имущество кадастровую стоимость нужно применять начиная с 1 января 2019 года.

Нет данных

Бывает, что объект недвижимости включен в региональный перечень, но его кадастровая стоимость не установлена. В таких случаях платить налог на имущество не нужно вообще.

Это следует из пункта 2 статьи 378.2 НК и письма Минфина от 27.09.2017 № 03-05-04-01/62799 (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС от 29.09.2017 № БС-4-21/19633).

Жилые помещения, гаражи, незавершенное строительство и другие объекты, перечисленные в подпункте 4 пункта 1 статьи 378.2 НК, в региональных перечнях не указывают. Налог за них платите на основании регионального закона, в котором должно быть предусмотрено кадастровое налогообложение этих объектов (п. 2 ст. 378.2 НК). 

Если кадастровая стоимость таких объектов не установлена, налог рассчитывайте по среднегодовой стоимости (подп. 2.2 п. 12 ст. 378.2 НК).

Максимальные ставки налога на имущество определены в НК. На 2020 год установлены несколько максимальных ставок.

0 процентов

Нулевую ставку применяйте:

а) по объектам магистральных газопроводов, газодобычи, производства и хранения гелия;
б) по объектам, которые предусмотрены:

• техническими проектами разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр;
• проектной документацией объектов капитального строительства и необходимых для обеспечения функционирования объектов магистральных газопроводов, газодобычи, производства и хранения гелия.

Конкретный перечень такого имущества Правительство утвердило распоряжением от 22.11.2017 № 2595-р.

Нулевая ставка действует, если одновременно выполнены условия:

• объекты впервые введены в эксплуатацию в налоговые периоды начиная с 1 января 2015 года;
• объекты расположены полностью или частично в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской или Амурской области;
• объекты принадлежат на праве собственности организациям – собственникам объектов Единой системы газоснабжения или организациям, в которых участвуют собственники объектов Единой системы газоснабжения.

1,6 процента 

Данная ставка действует по железнодорожным путям общего пользования, а также сооружениям, которые являются их неотъемлемой частью. Перечень такого имущества утвержден постановлением Правительства от 23.11.2017 № 1421. При расчете налога по объектам, которые приняли к учету в качестве основных средств после 31 декабря 2016 года, можно использовать понижающие коэффициенты. 

Размеры коэффициента установлены пунктом 2 статьи 385.3 НК. Льготу применяйте к основным средствам, которые приняты на учет после 31 декабря 2016 года и отвечают одному из следующих требований:

1. Объекты построены (приобретены) в рамках инвестиционных программ:

• федеральная целевая программа «Развитие транспортной системы России (2010–2020 годы)»;
• государственная программа «Развитие транспортной системы»;
• федеральная целевая программа «Социально-экономическое развитие Республики Крым и г. Севастополя до 2020 года».

2. Объекты внесены в уставный капитал хозяйственных обществ в порядке оплаты размещаемых дополнительных акций в связи с увеличением их уставного капитала.

3. Объекты переданы хозяйственным обществам Российской Федерацией по гражданско-правовым договорам.

Это предусмотрено пунктом 1 статьи 385.3 НК, постановлением Правительства от 31.08.2017 № 1056.

2,0 процента

Ставку 2 процента применяют по остальной недвижимости, которая облагается налогом по кадастровой стоимости.

2,2 процента 

Ставку 2,2 процента применяют по остальной недвижимости, которая облагается налогом по среднегодовой стоимости.

Региональные власти с учетом указанных ограничений определяют налоговые ставки, по которым нужно считать и платить налог на имущество в том или ином субъекте РФ. Например, в Москве такие ставки для организаций устанавливает статья 2 Закона Москвы от 05.11.2003 № 64.

Также в регионах могут установить несколько разных ставок для разных категорий организаций и имущества. В любом случае региональные ставки не могут превышать предельные значения, установленные на федеральном уровне. Если власти субъекта РФ не определили размер ставок, рассчитывайте налога по максимальным ставкам, установленным НК.

Организации, у которых объекты недвижимости есть в разных регионах, при расчете налога на имущество должны применять ставки, установленные в соответствующих регионах. 

Все это следует из пунктов 1 и 2 статьи 372, статей 380, 384 и 385 НК.

Авансовые платежи и сумму налога на имущество организаций рассчитывайте так. 

По среднегодовой стоимости

Сумму авансовых платежей по налогу на имущество за отчетный период определяйте по формуле:

Сумму налога на имущество, который надо заплатить по итогам года, считайте по формуле:

Такой порядок установлен статьей 382 НК.

По кадастровой стоимости 

Если организация владела объектом в течение всего периода и кадастровая стоимость объекта не менялась, сумму авансовых платежей за отчетный период определяйте по формуле:

Сумму налога на имущество, которую нужно уплатить в бюджет по итогам года, определяйте по формуле:

Такой порядок следует из положений пункта 7 статьи 382 и подпункта 1 пункта 12 статьи 378.2 НК.

Налог (авансовые платежи) рассчитывайте с учетом того, сколько в течение года организация фактически владела объектом недвижимости и менялись ли качественные и (или) количественные характеристики объекта.

Если право собственности на объект возникло или прекращено в течение года, определите время фактического владения основным средством с помощью коэффициента владения Кв:

Если изменились качественные и (или) количественные характеристики объекта, применяйте коэффициент Ки:

По новой кадастровой стоимости налог считайте со дня, когда новые характеристики внесли в ЕГРН.

Признавайте месяц полным и учитывайте при расчете коэффициентов, если:

• право собственности (изменение характеристик) возникло до 15-го числа соответствующего месяца включительно;
• право собственности прекращено после 15-го числа соответствующего месяца.

Не признавайте месяц полным и не учитывайте при расчете коэффициентов, если:

• право собственности (изменение характеристик) возникло после 15-го числа соответствующего месяца;
• право собственности прекращено до 15-го числа соответствующего месяца включительно.

Это следует из положений пунктов 5 и 5.1 статьи 382 НК.

При реорганизации, которая произошла в середине года, применяйте коэффициент владения. 

Например, по имуществу, право на которое после реорганизации перешло к налогоплательщику 7 августа, используйте коэффициенты:

• при расчете авансовых платежей за III квартал – 2/3;
• при расчете налога за год – 5/12.

Региональные власти могут одновременно включить в перечень как само здание административно-делового или торгового центра, так и отдельные помещения в этом здании (подп. 1 п. 1 ст. 378.2 НК). В таком случае каждый собственник платит налог с кадастровой стоимости принадлежащего ему помещения.

В отношении отдельных помещений, расположенных в административно-деловых и торговых центрах, кадастровая стоимость может быть не определена. Но если кадастровая стоимость зданий, в которых расположены такие помещения, установлена, а сами помещения облагаются налогом на имущество, то кадастровую стоимость каждого из них рассчитывайте по формуле:​

​Если административно-деловой или торговый центр включен в перечень, то все входящие в него помещения облагаются налогом по кадастровой стоимости. Независимо от количества собственников, которым принадлежат эти помещения, и от того, включены ли эти помещения в перечень как самостоятельные объекты недвижимости. 

Об этом – письма ФНС от 30.07.2019 № БС-4-21/14960, от 16.03.2017 № БС-4-21/4780 (вместе с письмом Минфина от 13.03.2017 № 03-05-04-01/13780).

​​

Если у организации есть льготируемое имущество, налог рассчитывайте в особом порядке.

Среднюю или среднегодовую стоимость льготируемых основных средств нужно рассчитать отдельно. Этот показатель определяют в том же порядке, как и для имущества, на которое льготы не распространяются.

При определении средней стоимости не учитывайте льготируемое имущество, которое используете при добыче углеводородного сырья на морских месторождениях (п. 4 ст. 382 НК).

Сумму авансовых платежей, которые должны начислять организации, пользующиеся льготой, определите по формуле:

Годовую сумму налога на имущество по среднегодовой стоимости определяйте по формуле:

Такой порядок следует из пунктов 4.2 и 5.3 Порядка заполнения декларации, утвержденного приказом ФНС от 14.08.2019 № СА-7-21/405.

Льготы распространяются в том числе и на объекты недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость.

Квартальную сумму авансового платежа по налогу на имущество, налоговой базой по которому является его кадастровая стоимость, определите по формуле:

Годовую сумму налога на имущество, налоговой базой по которому является его кадастровая стоимость, определяйте по формуле:

Объекты обложения налогом на имущество у иностранных организаций с постоянными представительствами в России — те же самые, что и у российских организаций.

Это недвижимость, которая может облагаться налогом по кадастровой или среднегодовой стоимости (подп. 1 — 2 п. 1 ст. 374 НК). 

Бухгалтерский учет объектов налогообложения иностранные организации, у которых в России есть постоянные представительства, ведут по российским правилам (абз. 2 подп. 1 п .1 ст. 374 НК). Рассчитывать налог на имущество иностранные организации тоже должны по российским правилам. 

У иностранных организаций, не имеющих в России постоянного представительства, налогом облагается недвижимость, которая находится в России и принадлежит им на праве собственности. В том числе объекты недвижимости, сданные в аренду российским организациям.

Единственное исключение – недвижимость, полученная по концессионному соглашению. Такое имущество облагается налогом у иностранной организации-концессионера, хотя право собственности ей не принадлежит.

Налоговая база по объектам недвижимости иностранных организаций без постоянных представительств – кадастровая стоимость имущества.

Такой порядок следует из подпункта 2 пункта 1 статьи 374 и подпункта 3 пункта 1 статьи 378.2 НК. 

Льготы по налогу на имущество устанавливают для:

•  определенных категорий организаций;
  
•  определенных видов имущества.

Льготы бывают двух видов:

•  федеральные;
•  региональные

Об этом сказано в статье 381 НК.

Федеральные льготы

Федеральные налоговые льготы установлены статьей 381 НК. Их действие распространяется на всю территорию России независимо от их упоминания в региональных законах.

Федеральные налоговые льготы можно разделить на две группы.

1. Льготы, которые полностью освобождают организацию от уплаты налога на имущество. Такие льготы, в частности, предусмотрены для специализированных протезно-ортопедических предприятий (п. 13 ст. 381 НК), коллегий адвокатов, адвокатских бюро и юридических консультаций (п. 14 ст. 381 НК), государственных научных центров (п. 15 ст. 381 НК), управляющих компаний и организаций – участников проекта «Сколково» (п. 19, 20 ст. 381 НК).

2. Льготы, которые распространяются на отдельные виды недвижимости, принадлежащей организации. Например, такие льготы установлены в отношении некоторых объектов учреждений уголовно-исполнительной системы (п. 1 ст. 381 НК), религиозных объединений (п. 2 ст. 381 НК) и т. д.

Разобраться, какие федеральные льготы по налогу на имущество действуют в 2020 году, поможет таблица.

• по объектам с высокой энергетической эффективностью (п. 21 ст. 381 НК);
• недвижимости, которая используется в разработке морских месторождений углеводородного сырья, и расположена в российской части дна Каспийского моря (п. 24 ст. 381 НК).

Если в региональных законах эти льготы не указаны, использовать их нельзя. Такой порядок установлен статьей 381.1 НК. Исключение: пролонгация на 2020 год льготы по объектам с высокой энергетической эффективностью, которые были поставлены на баланс до 1 января 2018 года. 

Даже если в регионе не принят соответствующий закон, применять эту льготу можно, пока не истечет три года со дня их постановки на учет. Так, если объект принят на учет в 2017 году, три года истекают в 2020 году. Об этом – письма Минфина от 22.10.2018 № 03-05-05-01/75667, от 17.10.2018 № 03-05-05-01/74399.

Региональные льготы

Законами регионов могут быть установлены дополнительные налоговые льготы и условия их использования. При этом региональные власти вправе установить льготы, аналогичные федеральным, но без предусмотренных для них ограничений по срокам.

Это следует из положений абзаца 2 пункта 2 статьи 372 НК. Действие региональных льгот ограничивается пределами территории соответствующего субъекта РФ (письмо Минфина от 22.10.2007 № 03-05-06-01/120).

Для каждой категории льготников могут быть предусмотрены особые условия, которые нужно выполнить, чтобы не платить налог на имущество. Например, в Московской области использование некоторых льгот поставлено в зависимость от того, направила организация сэкономленные деньги на определенные цели или нет (гл. 2 Закона Московской области от 24.11.2004 № 151/2004-ОЗ).

Наличие даже 100-процентных льгот по налогу на имущество не освобождает организацию от обязанности сдавать декларации по этому налогу (п. 7 информационного письма ВАС от 17.03.2003 № 71). 

Несвоевременная подача налоговой декларации является правонарушением (ст. 106 НК, ст. 2.1 КоАП), за которое предусмотрена налоговая и административная ответственность.

При использовании льгот в декларации нужно указать имущество, освобожденное от налогообложения. Чтобы подтвердить льготу, приложите к декларации соответствующие документы (п. 10 письма ФНС от 14.04.2020 № БС-4-21/6203).

Состав документов зависит от условий применения льготы, установленных региональным законом. Например, московские организации, использующие труд инвалидов, освобождаются от уплаты налога на недвижимость, которую они используют в производственной деятельности. Условия применения льготы — численность инвалидов составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25 процентов (п. 7 ст. 4 Закона г. Москвы от 05.11.2003 № 64).

В этом случае организация должна подтвердить, что она соблюдает установленные ограничения. К декларации, в которой заявлена льгота, следует приложить штатное расписание, бухгалтерские справки и справки из отдела кадров.

По требованию налоговой инспекции дополнительно придется представить трудовые договоры с инвалидами, приказы о зачислении их на работу, справки ВТЭК, пенсионные удостоверения.

Судебная практика подтверждает, что этих документов, как правило, достаточно для подтверждения права на льготу (см., например, постановление ФАС Московского округа от 10.03.2011 № А40-52694/2010).

Условия, при которых организации применяют различные системы налогообложения и признаются плательщиками налога на имущество, приведены в таблице.

Условия, при которых организации применяют различные системы налогообложения и не признаются плательщиками налога на имущество, приведены в таблице.