Олег Хороший начальник отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой политики Минфина России
Доходом от реализации товаров, работ или услуг является выручка (п. 1 ст. 249 НК). Как определить ее сумму, см. Как оценить в налоговом учете выручку от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Момент включения выручки от реализации в состав базы по налогу на прибыль зависит от метода определения доходов и расходов, который применяет организация (п. 2 ст. 249 НК).
При методе начисления включите выручку в доход в момент реализации продукции, работ, услуг (п. 3 ст. 271 НК). При этом не имеет значения, когда поступила оплата от покупателей или заказчиков.
Доходы от реализации товаров, произведенных при длительном технологическом цикле, учитывайте единовременно на дату их реализации. При реализации работ, услуг с длительным циклом доходы при расчете налога на прибыль распределяйте в соответствии с принципом формирования расходов по таким работам, услугам.
Такой порядок установлен пунктом 2 статьи 271 НК и разъяснен в письме Минфина от 26.09.2012 № 03-03-06/1/502.
При кассовом методе учтите выручку в момент получения средств за реализованную продукцию, работы или услуги. Предварительную оплату учтите в составе доходов также в момент получения (п. 2 ст. 273, подп. 1 п. 1 ст. 251 НК).
Это правило действует, несмотря на то, что продукция еще фактически не передана покупателю, а работы и услуги не приняты заказчиком (п. 8 информационного письма Президиума ВАС от 22.12.2005 № 98).
Если по договору работы подрядчик выполняет и сдает поэтапно, то выручку в налоговом учете признавайте по особым правилам.
При методе начисления выручку от реализации включайте в доходы, когда подписали акт сдачи-приемки выполненного этапа. Ведь право собственности на результаты выполненных работ переходит к заказчику именно в этот момент. Размер выручки – сумма, указанная в акте. Такой порядок действует, даже если работы исполнитель выполнил в одном отчетном или налоговом периоде, а заказчик принял в другом.
Это следует из положений пункта 3 статьи 271 НК и письма Минфина от 28.06.2013 № 03-03-06/1/24632.
При кассовом методе учета доходы от реализации работ, сдаваемых поэтапно, включите в налоговую базу в обычном порядке. То есть в момент поступления оплаты за выполненные работы. В случае частичной оплаты выручку признавайте также по частям. Такие правила содержатся в пункте 2 статьи 273 НК.
Перечень расходов, на которые можно уменьшить выручку от реализации, указан в пункте 1 статьи 253 НК.
Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, приведен в статье 264 НК.
Если организация использует метод начисления, то нужно дополнительно учитывать деление расходов на прямые и косвенные (ст. 318 НК).
| Расходы, уменьшающие выручку от реализации в текущем месяце | = | Косвенные расходы, связанные с производством и реализацией | + | Прямые расходы, связанные с производством и реализацией | – | Стоимость остатков незавершенного производства на конец месяца | – | Стоимость остатков готовой продукции на складе на конец месяца | – | Стоимость отгруженной, но не реализованной продукции на конец месяца |
Такой порядок расчета приведен в пункте 2 статьи 318 НК.
Чтобы определить стоимость остатков готовой продукции на складе на конец месяца, воспользуйтесь следующей методикой.
| Остаток готовой продукции на складе на конец месяца (в количественном выражении) | = | Остаток готовой продукции на складе на начало месяца | + | Количество выпущенной в течение месяца продукции | – | Количество отгруженной в течение месяца продукции |
| Стоимость остатков готовой продукции на складе на конец месяца | = | Остаток готовой продукции на складе на конец месяца (в коли-чественном выражении) | : | Остаток готовой продукции на складе на начало месяца (в количественном выражении) | + | Количество выпущенной в течение месяца продукции | × | Стоимость готовой продукции на начало месяца | + | Прямые расходы, осуществленные в текущем месяце (с учетом стоимости незавершенного производства на начало месяца) | – | Стоимость остатков незавершенного производства на конец месяца |
Такой порядок определения стоимости остатков готовой продукции на складе на конец месяца установлен пунктом 2 статьи 319 НК.
Чтобы определить стоимость отгруженной, но не реализованной продукции на конец месяца, воспользуйтесь следующим алгоритмом.
| Прямые расходы, приходящиеся на продукцию, отгруженную в текущем месяце | = | Стоимость готовой продукции на начало месяца | + | Прямые расходы, осуществленные в текущем месяце (с учетом стоимости незавершенного производства на начало месяца) | – | Стоимость остатков незавершенного производства на конец месяца | – | Стоимость остатков готовой продукции на складе на конец месяца |
| Стоимость отгруженной, но не реализованной продукции на конец месяца | = | Количество отгруженной, но не реализованной продукции на конец месяца (на основании данных первичных документов) | : | Количество отгруженной продукции | × | Стоимость отгруженной, но не реализованной продукции на начало месяца | + | Прямые расходы, приходящиеся на продукцию, отгруженную в текущем месяце |
Такой порядок установлен пунктом 3 статьи 319 НК.
Если организация использует кассовый метод, то выручку от реализации уменьшат все расходы, по которым выполнены условия признания их в налоговой базе (см. Как при расчете налога на прибыль учитывать доходы и расходы кассовым методом) (п. 3 ст. 273 НК).
Когда по договору исполнитель сдает работы поэтапно, распределите прямые расходы на незавершенное производство и выполненные работы. Порядок определите самостоятельно и закрепите в учетной политике. В конце каждого этапа признавайте часть расходов, которая к нему относится. Делайте это в том периоде, когда стороны подписали акт приемки-сдачи этапа выполненных работ.
Это следует из абзаца 2 пункта 2 статьи 318 НК и подтверждается письмом Минфина от 12.09.2016 № 03-03-06/1/53178.
