Ольга Цибизова, действительный государственный советник РФ 3-го класса
Начислять НДС к уплате в бюджет нужно по всем операциям, признаваемым объектами налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему кварталу (п. 4 ст. 166 НК). Из этой рекомендации вы узнаете, как считать налоговую базу по разным операциям.
При реализации товаров (работ, услуг) налоговой базой по НДС признают выручку. Размер выручки определяйте исходя из всех доходов организации, связанных с расчетами по оплате этих товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 153 НК). Подробнее об этом см. Как начислить НДС при получении сумм, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).
В общем случае выручку от реализации товаров (работ услуг) рассчитывайте исходя из цен, которые установлены в договоре с покупателем (заказчиком). Считается, что эти цены соответствуют рыночным (п. 1 и 3 ст. 105.3 НК). Однако в некоторых случаях налоговые инспекторы могут проверить, соответствуют ли указанные в договоре цены рыночным. Подробнее об этом см. Как проводится проверка правильности ценообразования для целей налогообложения.
В некоторых случаях налоговую базу по НДС определяйте в особом порядке (ст. 154 НК). Это касается следующих ситуаций:
Моментом определения налоговой базы по товарам (работам, услугам) в целях расчета НДС является наиболее ранняя из следующих дат:
То есть начислить НДС к уплате в бюджет нужно либо в день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), либо в день их оплаты – в зависимости от того, какое из этих событий произошло раньше. Например, если организация отгрузила покупателю товары (выполнила для заказчика работы, оказала ему услуги), то по этой операции она должна начислить НДС, даже если оплата от покупателя (заказчика) не поступила.
В таком же порядке нужно определять налоговую базу и при реализации объектов недвижимости. То есть продавец тоже должен начислить НДС либо на дату получения предоплаты, либо на дату отгрузки. При этом датой отгрузки объекта недвижимости признается дата передачи имущества, указанная в акте или другом передаточном документе. Такой порядок следует из положений пунктов 1 и 16 статьи 167 НК.Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина от 14.10.2014 № 03-07-09/51678.
Если организация реализует товары (выполняет работы, оказывает услуги) по срочным сделкам, налоговую базу по НДС определяйте как стоимость этих товаров (работ, услуг), указанную непосредственно в договоре.
При этом она не должна быть ниже их стоимости, рассчитанной исходя из рыночных цен, действующих на дату отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), либо на дату их оплаты – в зависимости от того, какое из этих событий произошло раньше. В стоимости товаров (работ, услуг) учтите акциз (для подакцизных товаров) и не учитывайте НДС. Такие правила установлены в пункте 6 статьи 154 и пункте 1 статьи 167 НК.
Если организация реализует сельскохозяйственную продукцию или продукты ее переработки, закупленные у населения, налоговую базу по НДС определяйте как разницу между рыночной ценой и ценой приобретения указанной продукции (п. 4 ст. 154 НК).
При этом должны быть выполнены два условия:
1. Сельскохозяйственная продукция или продукты ее переработки должны быть закуплены у граждан, не являющихся предпринимателями (письмо Минфина от 07.12.2006 № 03-04-11/234).
2. Сельскохозяйственная продукция и продукты ее переработки должны быть включены в перечень, утвержденный постановлением Правительства от 16.05.2001 № 383.
Если оба условия выполнены, то НДС при продаже сельхозпродукции рассчитайте так.
Если реализуемая сельхозпродукция облагается НДС по ставке 20 процентов, используйте формулу:
| НДС | = ( | Цена продажи | – | Цена покупки | ) × | 20/120 |
Если реализуемая сельхозпродукция облагается НДС по ставке 10 процентов, используйте формулу:
| НДС | = ( | Цена продажи | – | Цена покупки | ) × | 10/110 |
Такие правила установлены в пункте 4 статьи 154 и пункте 4 статьи 164 НК. Если хотя бы одно из условий не выполняется, НДС начисляйте в обычном порядке – исходя из полной цены продажи (п. 1 ст. 154 НК).
Если организация закупает продукты одновременно и у предприятий, и у населения, то для правильного определения налоговой базы по НДС нужно организовать раздельный учет закупаемых продуктов. Это можно сделать, открыв к счетам 41 «Товары» и 90 «Продажи» дополнительные субсчета, на которых будет отдельно отражаться стоимость товаров, приобретенных у граждан и у организаций.
Если организация реализует автомобили, ранее приобретенные у граждан для перепродажи, налоговую базу по НДС определяйте как разницу между рыночной ценой (с учетом НДС) и ценой их приобретения (п. 5.1 ст. 154 НК).
Такой вариант расчета налоговой базы возможен, если автомобили отражены в учете как товары на счете 41 и куплены у граждан, которые не являются предпринимателями. Если автомобили, приобретенные у граждан, использовались в деятельности организации и учитывались как основные средства, налоговую базу нужно определять с полной стоимости (п. 1 ст. 154 НК).
Сумму НДС с межценовой разницы определяйте по формуле:
| НДС | = ( | Цена продажи | – | Цена покупки | ) × | 20/120 |
В этой формуле цена продажи – это та цена, которую устанавливают стороны, совершая сделку купли-продажи. Предполагается, что цена продажи соответствует уровню рыночных цен, пока не доказано обратное (п. 1 и 3 ст. 105.3 НК). Такие правила установлены в пункте 5.1 статьи 154, а также в пунктах 3 и 4статьи 164 НК.
Пример, как отразить в бухучете начисление НДС при реализации автомобилей, приобретенных у населения
Если организация перепродает автомобили, закупая их одновременно и у организаций, и у населения, то для правильного определения налоговой базы по НДС нужно организовать их раздельный учет. Это можно сделать, открыв к счетам 41 «Товары» и 90 «Продажи» дополнительные субсчета, на которых будет отдельно отражаться стоимость транспортных средств, приобретенных у граждан и у организаций.
Налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС. Стоимость же самого сырья налоговую базу не увеличивает. Ведь реализации сырья (материалов), а затем и готовой продукции не происходит – все это принадлежит давальцу. Это следует из положений пункта 5 статьи 154 НК.
Давальческие услуги облагаются НДС по ставке 20 процентов. Причем независимо от того, какую ставку применяет заказчик при налогообложении готовой продукции. Такие услуги не упомянуты в пункте 2 статьи 164 НК как подпадающие под ставку 10 процентов. Не повлияет на налогообложение услуг по переработке и то что произведенные товары могут быть освобождены от НДС по статье 149 НК. Ведь освобождение от налогообложения услуг по переработке давальческого сырья статьей 149 НК также не предусмотрено.
При передаче готовой продукции давальцу счет-фактуру оформите только на стоимость услуг по переработке (п. 5 ст. 154 НК).
Правила составления договора на переработку давальческого сырья регулируются главой 37 ГК. Согласно договору, одна сторона (давалец) передает сырье другой стороне (переработчику). А после того как сырье будет переработано, готовая продукция возвращается обратно давальцу (ст. 713 ГК).
Поступление давальческого сырья можно оформить приходным ордером по форме № М-4, на котором указывается, что материалы (сырье) поступили на давальческих условиях. После окончания выполнения работ готовая продукция может передаваться заказчику по акту приемки-передачи и накладной по форме № МХ-18.
Кроме того, после окончания работ переработчик обязан предоставить отчет о расходовании сырья. Этот документ должен содержать сведения о поступивших и не ушедших в производство материалах, количестве и ассортименте полученной продукции. В нем также указывают, сколько получено отходов, в том числе возвратных.
Излишки должны быть возвращены давальцу. Или же можно уменьшить вознаграждение переработчика на стоимость отходов или неиспользованного материала. Это будет зависеть от договоренности сторон. Такой порядок установлен статьей 713 ГК.
На основании акта и отчета в бухучете давальца на дату подписания акта отражается себестоимость готовой продукции или обработанного материала, предназначенного для дальнейшей переработки.
Право собственности на исходное сырье (материалы), а также на готовую продукцию принадлежит давальцу. А переработчик лишь перерабатывает сырье и передает изделия заказчику (ст. 713 ГК).
Налоговую базу по НДС по договорам в иностранной валюте определяйте с учетом особенностей. Они связаны с тем, что покупатель может перечислять оплату как в иностранной валюте, так и в рублях.
Если выручка поступает в иностранной валюте, ее нужно пересчитать в рубли по официальному курсу ЦБ на дату определения налоговой базы. При этом налоговую базу при экспорте пересчитывают в рубли на дату отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг). Такие правила предусмотрены пунктом 3статьи 153 НК.
Бывают случаи, когда в договоре стоимость указана в иностранной валюте, а покупатель оплачивает рублями. При этом есть два варианта.
Первый вариант: товары (работы, услуги) оплачивают после их отгрузки. Тогда выручку от реализации нужно пересчитать в рубли по курсу ЦБ на дату отгрузки товаров (работ, услуг). Такие правила установлены пунктом 4 статьи 153 НК.
Второй вариант: покупатель перечислил оплату авансом. В этом случае налоговую базу нужно определять дважды: на дату поступления предоплаты и на дату отгрузки товаров (работ, услуг) (п. 1, 14 ст. 167 НК). При этом если получена 100-процентная предоплата, то пересчитывать налоговую базу, определенную при поступлении аванса, по курсу ЦБ на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) не нужно. Если получена частичная предоплата, налоговая база определяется как сумма двух величин:
– суммы поступившей предоплаты;
– стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) по курсу ЦБ на дату отгрузки за вычетом поступившей предоплаты.
Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина от 17.01.2012 № 03-07-11/13.
