Олег Хороший начальник отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой политики Минфина России
Налоговый кодекс не устанавливает, при каких обстоятельствах руководитель инспекции (его заместитель) может принять решение о проведении выездной проверки в организации.
Вместе с тем, приказом ФНС от 30.05.2007 № ММ-306/333 утверждена Концепция системы планирования выездных проверок и определены критерии, по которым производится отбор организаций для назначения в них выездных проверок (приказ ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333).
Критерии отбора — это конкретные обстоятельства или экономические показатели, которые свидетельствуют о том, что организация находится в «зоне риска» и может быть потенциальным нарушителем налогового законодательства.
Для инспекции такие факторы — это сигнал к тому, чтобы включить организацию в план выездных проверок. Например, основанием для выездной проверки могут стать частые переезды организации с места на место или убытки в отчетности на протяжении нескольких лет подряд.
В Концепции не сказано, скольким критериям организация должна соответствовать, чтобы ее включили в план проверок. Поэтому инспекция может назначить выездную проверку, даже если этих критериев нет или есть один. Например, если налоговая нагрузка ниже среднеотраслевой.
| Налоговая нагрузка | = | Сумма исчисленных налогов с учетом НДФЛ, но без учета ввозного НДС, таможенных пошлин и страховых взносов | : | Сумма выручки без учета НДС и акцизов(строка 2110 годового отчета о финансовых результатах) |
Такой порядок указан в письмах Минфина от 11.01.2017 № 03-01-15/208, ФНС от 29.06.2018 № БА-4-1/12589, от 22.03.2013 № ЕД-3-3/1026.
Полученный результат сравните со средним уровнем по своему виду деятельности за 2019 год. Если он меньше средних показателей, то у вас низкая налоговая нагрузка. А значит, ИФНС возьмет организацию на контроль.
Показатели налоговой нагрузки за 2012–2016 и 2017-2018 годы смотрите в отдельных таблицах. Если вид деятельности в таблицах не поименован, сравните налоговую нагрузку со средней по России. За 2019 год она составила 11,2 процентов (письмо ФНС от 22.08.2018 № ГД-3-1/5806).
ФНС рассчитала фискальную нагрузку по страховым взносам за 2019 год. Однако в общий расчет нагрузки этот показатель ФНС не включила. Поэтому, когда рассчитываете налоговую нагрузку по своей организации, страховые взносы не учитывайте.
Аналогичные разъяснения по налоговой нагрузке есть в письме ФНС от 29.06.2018 № БА-4-1/12589.
Дополнительным критерием для назначения выездной проверки может быть участие организации в региональном инвестиционном проекте. При соблюдении определенных условий участники таких проектов имеют право на специальные налоговые льготы.
Поэтому помимо перечня конкретных налогов в ходе проверок таких организаций инспекции могут проверить степень их соответствия условиям проекта и показатели его реализации. Другими словами, инспекторы будут проверять правомерность применения льгот, обусловленных участием в региональном инвестиционном проекте. Такой порядок следует из положений статьи 89.2 НК.
Он распространяется как на действующих участников региональных инвестиционных проектов, так и на тех, кто уже утратил этот статус.
Оценить вероятность выездной проверки на вашем предприятии поможет мастер «Риск налоговой проверки» и расчетчик налоговой нагрузки.
Инспекторы проверяют филиалы и представительства в рамках общей выездной проверки по организации или в рамках самостоятельной выездной проверки по филиалу или представительству (абз. 1 и 2 п. 7 ст. 89 НК). В первом случае решение о проверке принимает ИФНС по местонахождению организации, во втором — ИФНС по местонахождению филиала или представительства.
Если в регионе есть отдельные ИФНС, которые уполномочены проводить выездные проверки, они и будут принимать решение о проверке.
Такой порядок следует из абзацев 1 и 3 пункта 2 статьи 89 НК.
Основанием для проведения выездной налоговой проверки в организации является решение руководителя инспекции или его заместителя (абз. 1 п. 1 ст. 89 НК). Его форма приведена в приложении 5 к приказу ФНС от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628.1
По общему правилу решение о проведении выездной проверки принимает налоговая инспекция по местонахождению организации или ИФНС, уполномоченная проводить выездные проверки на территории региона (абз. 1 п. 2 ст. 89 НК). Однако в двух случаях такое решение выносит инспекция, в которой организация состоит на учете, независимо от ее местонахождения.
Об этом говорится в абзаце 4 пункта 2 статьи 89 НК.
Налоговое законодательство устанавливает ряд ограничений на проведение выездных проверок. Так, по общему правилу налоговая инспекция не может провести в организации (ее филиале, представительстве) повторную выездную проверку (абз. 1 п. 5 и абз. 3 п. 7 ст. 89 НК). Из этого правила есть исключения.
Еще одно ограничение касается количества выездных проверок в течение одного календарного года. В указанный период инспекция может провести не более двух выездных проверок как в самой организации (абз. 2 п. 5 ст. 89 НК), так и в каждом из ее филиалов или подразделений (абз. 4 п. 7 ст. 89 НК).
При определении общего количества выездных проверок по организации самостоятельные проверки филиалов и представительств этой организации в расчет не включаются (абз. 3 п. 5 ст. 89 НК). Например, если в течение одного календарного года инспекция провела одну выездную проверку по организации в целом и одну самостоятельную проверку по филиалу, то до конца этого года инспекция сможет провести еще одну выездную проверку по организации.
Обратную зависимость законодательство не устанавливает. Поэтому при подсчете количества выездных проверок по конкретному филиалу (представительству) учитываются как самостоятельные выездные проверки данного филиала (представительства), так и его проверки в рамках общей выездной проверки по организации.
И если, например, филиал организации в течение года в рамках общих выездных проверок был проверен дважды, назначить еще одну самостоятельную проверку по филиалу инспекция не сможет.
Ограничение по количеству выездных проверок в течение одного календарного года не распространяется на повторные выездные проверки (абз. 2 п. 10 и п. 11 ст. 89 НК).
Кроме того, дополнительную выездную проверку сверх установленного предела в исключительных случаях может назначить руководитель ФНС (абз. 2 п. 5 ст. 89 НК). Какие случаи признаются исключительными, налоговое законодательство не уточняет.
Помимо этого налоговые инспекции не могут проводить выездные проверки за периоды, которые контролировались в рамках налогового мониторинга.
Это следует из положений пункта 5.1 статьи 89 НК.
Выездная налоговая проверка проводится на территории организации при предъявлении решения (абз. 1 п. 1 ст. 89 НК). Налоговое законодательство не обязывает инспекцию предупреждать организацию о проведении выездной проверки заранее.
Если у организации нет возможности предоставить помещение для проведения проверки, проверка может быть проведена по местонахождению инспекции (абз. 2 п. 1 ст. 89 НК).
Самостоятельная выездная проверка филиала или представительства проводится на основании решения налоговой инспекции по его местонахождению (абз. 3 п. 2 ст. 89 НК).
Перенести начало выездной налоговой проверки на более поздний срок после того, как решение о ее проведении было вынесено, налоговая инспекция не вправе. Такая возможность налоговым законодательством не предусмотрена, поскольку дата вынесения решения является точкой отсчета для определения общей продолжительности налоговой проверки.
Об этом сказано в письме ФНС от 18.11.2010 № АС-37-2/15853.
