Соответственно государство получило право требовать уплаты налогов в том размере, который установлен законом.
Законодательные органы постоянно принимают поправки, направленные на ликвидацию пробелов в законах и предотвращение ухода от налогов. в то же время за налогоплательщиками признается право на налоговую оптимизацию.
Компания «ААА» хочет продать станки, а компания «БББ» – купить их. Если стороны оформят договор купли-продажи, то любому налоговому инспектору станет очевидно, что имеет место переход права собственности на товар. Согласно Налоговому кодексу (п. 1 ст. 39) это реализация товара, которая является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (подп. 1 п. 1 ст. 146 Нк РФ). Кроме того, придется заплатить налог на прибыль с разницы между продажной и остаточной стоимостью станков.
Согласно этому договору вкладом в совместную деятельность компании «ААА» являются станки, а компании «БББ» – денежные средства в размере продажной стоимости (цены) станков. Через некоторое время «ААА» заявляет о выходе из совместной деятельности, в связи с чем «БББ» выплачивает бывшему «товарищу» стоимость внесенных им станков. в результате они оказываются у компании «БББ».
Имущественный вклад в совместную деятельность не признается реализацией (подп. 4 п. 3 ст. 39 Нк РФ), передача имущества в пределах первоначального взноса участнику простого товарищества в случае раздела имущества, находящегося в общей собственности, также реализацией не является (подп. 6 п. 3 ст. 39 Нк РФ), поэтому НДС с данных операций платить не надо. Передача имущества в совместную деятельность не влечет обязанности платить налог на прибыль (п. 1 ст. 278 Нк РФ), аналогичная норма действует и при выходе из простого товарищества (подп. 4 п. 1 ст. 251 Нк РФ).
Применив указанные нормы законов к предлагаемой сделке, компании, на первый взгляд, достигают поставленной цели – передачи товара с оплатой, но без налогов. Однако если такая ситуация попадет в поле зрения налогового инспектора или судьи, она вызовет массу сомнений, вопросов и замечаний.
«Совместная деятельность» для налоговых контролеров – как красная тряпка для быка, потому что нередки случаи, когда под видом совместной деятельности налогоплательщики пытались скрыть реализацию товаров (работ, услуг), то есть применить именно описанную выше схему.
Подобные вопросы не столько юридического, сколько экономического характера сегодня все чаще задают судьи в ходе рассмотрения налоговых споров. Если налогоплательщик не сможет убедительно, разумно и достойно ответить на эти простые вопросы и подкрепить свои ответы доказательствами, суд может указать на недобросовестность налогоплательщика, на притворный характер сделок или на смешанный (п. 3 ст. 421 Гк РФ) характер соглашения о расторжении договора простого товарищества (как включающего в себя и элементы договора купли продажи), из чего неизбежно следует признание правоты налоговиков.
Нельзя утверждать, что эта или любая другая схема сама по себе незаконна: все зависит от того, что происходит на самом деле – только проанализировав сделку, можно сделать вывод о том, соответствует ли конкретная ситуация не только букве, но и духу налогового закона, его экономическому смыслу. Принципиальное значение имеет то, на достижение каких целей были направлены действия компаний и каковы реальные экономические отношения, сложившиеся между ними.
В отличие от других стран в России прорехи в налоговых законах латаются не поправками в Налоговый кодекс, а решениями судов. Яркий пример тому – налогообложение вознаграждений, выплачиваемых членам совета директоров. Долгое время в деловой прессе бытовало мнение, что с этих выплат перечислять единый социальный налог (ЕСН) не надо, поскольку согласно Налоговому кодексу (п. 1 ст. 236) ЕСН взимается только с вознаграждений физическим лицам по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг.
Высший арбитражный суд РФ пришел к иному выводу, отметив, что рассматриваемые вознаграждения связаны с выполнением членами совета директоров управленческих функций и поэтому налог платить необходимо, причем независимо от наличия оформленного договора.
Для противодействия уклонению от налогов с использованием формально соответствующих закону схем в российской практике с 2000 года используется понятие недобросовестности налогоплательщика. Четкого юридического определения этому понятию никто так и не смог дать, его следует считать неформальным; отнесение налогоплательщика к добросовестным или недобросовестным чаще всего остается на совести налогового инспектора и судьи. Анализ сотен судебных решений с упоминанием этого понятия позволил сделать вывод о том, что под недобросовестностью, как правило, понимается совокупность подозрительных признаков. в качестве таковых в судебных решениях указываются, следующие обстоятельства:
Список подозрительных признаков можно продолжить: благодаря творческому подходу налогоплательщиков он практически неисчерпаем. Сами по себе эти признаки незначительны и не запрещены законом, но в совокупности образуют критическую массу, позволяющую в конкретном деле преодолеть презумпцию добросовестности налогоплательщика. С точки зрения доказательственного права они являются не прямыми, а косвенными доказательствами, и одного подозрительного признака недостаточно для признания налогоплательщика недобросовестным. Но, как говорят юристы, один факт – случайность, два – совпадение, три – система.
Неуплата поставщиками НДС в бюджет является подозрительным признаком, но явно недостаточным для того, чтобы отказать покупателю в вычете НДС. Если же неуплата НДС в бюджет соседствует с множеством других подозрительных признаков в поведении сторон сделки и покупатель не может дать им разумного объяснения, то делается вывод о недобросовестности налогоплательщика и ему отказывают в праве на налоговый вычет, одновременно начисляя недоимки и пени. в настоящее время налоговые органы ориентированы именно на выявление подозрительных признаков в ходе информационного взаимодействия и совместных с правоохранительными органами мероприятий.
Такой подход позволяет государству судить по надводной части айсберга о том, что скрывается под водой, и тем самым противодействовать тщательно скрываемому уходу от налогов с использованием схем.
Во многих странах суды руководствуются специальными доктринами (концепциями), позволяющими разграничить на практике налоговую оптимизацию и уклонение от налогов. Так, доктрина приоритета существа сделки над ее формой гласит, что при наличии у налоговых органов веских подозрений налоговые последствия определяются экономическим существом сделки, а не ее правовой формой. Нередко причитающиеся суммы налогов не поступают в бюджет в результате намеренного искажения правовой формы, ее несоответствия реальному содержанию конкретной сделки.
Высший арбитражный суд РФ признал, что законодательство, регулирующее уплату налога на доходы физических лиц, не устанавливает предельный размер суточных. Если суточные выплачиваются в размере, который явно превышает компенсационный, они, скорее всего, будут признаны скрытой формой оплаты труда с соответствующими налоговыми последствиями.
Согласно доктрине деловой цели сделки любая сделка должна иметь разумную деловую (экономическую, коммерческую) цель. Если сделка не несет в себе такой цели, а направлена лишь на уменьшение налогов, она не признается при исчислении налогов. Уменьшение налогов само по себе деловой целью не признается и совершение сделки не оправдывает.
Налоговые органы наделены правом переквалифицировать для целей налогообложения как сделки, так и статус и характер деятельности налогоплательщика (в таких случаях налог может быть взыскан с налогоплательщика только через суд). Налоговые органы вправе поставить под сомнение статус юридического лица, если обнаружены признаки несамостоятельности фирмы на рынке.
Искушение использовать налоговые схемы появляется на каждом шагу. В последние два года в результате усилий государства их рентабельность значительно снизилась. в связи с этим Генеральным Директорам имеет смысл перестроить налоговую стратегию компаний и использовать для обеспечения финансовой конкурентоспособности более цивилизованные инструменты налогового планирования.
Одна из задач службы налоговой безопасности компании – предотвращение налоговых рисков. Это можно делать путем изучения обзоров судебной практики по налоговым спорам, запросов в налоговые органы и консультационные компании, а также формирования своего рода налоговой «подушки безопасности» – выявления скрытых налоговых переплат, существующих, как показывает практика, в любой компании в огромных количествах.
Чтобы снизить риск ответственности за поставщиков, необходимо предварительно проверять их юридический статус и деловую репутацию, формировать специальное досье поставщиков. Поставщики должны быть надежными во всех отношениях.
Налогоплательщики могут заранее узнавать официальную позицию государства по наиболее важным для себя налоговым вопросам, например, при расчете налоговых издержек крупного инвестиционного проекта. Для этого им достаточно подать в налоговые органы запрос, а затем с помощью профессионалов доказать в суде, что отрицательный ответ не соответствует закону.
