Главная » Правовая база » Вопрос-ответ официально » Может ли послужить основанием для признания недействительным решения налогового органа, принятого по результатам налоговой проверки, то обстоятельство, что в акте проверки не содержится перечень представленных налогоплательщиком в ходе данной проверки документов?
20.10.2020

Может ли послужить основанием для признания недействительным решения налогового органа, принятого по результатам налоговой проверки, то обстоятельство, что в акте проверки не содержится перечень представленных налогоплательщиком в ходе данной проверки документов?

Вопрос: Может ли послужить основанием для признания недействительным решения налогового органа, принятого по результатам налоговой проверки, то обстоятельство, что в акте проверки не содержится перечень представленных налогоплательщиком в ходе данной проверки документов?
 
Ответ: Как свидетельствует арбитражная практика, отсутствие в акте налоговой проверки перечня представленных налогоплательщиком документов не всегда является основанием для признания недействительным решения налогового органа, принятого по результатам данной проверки. Суд, вероятно, примет решение в пользу налогоплательщика, если придет к выводу, что отсутствие в акте проверки ссылок на документы, представленные налогоплательщиком, свидетельствует о документальной неподтвержденности выявленных налоговым органом нарушений налогового законодательства.
 
Обоснование: Согласно пп. 6 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Данной обязанности корреспондирует предусмотренное пп. 1, 3 п. 1 ст. 31 НК РФ право налоговых органов требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов; производить выемку документов у налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента при проведении налоговых проверок в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.
Согласно п. 1 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Пунктом 5 ст. 88 НК РФ установлено, что лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ.
Пункт 12 ст. 89 НК РФ обязывает налогоплательщика обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.
Форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (п. 4 ст. 100 НК РФ).
Согласно пп. 6 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки в том числе указывается перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки.
Согласно пп. 1 п. 6 разд. I Требований к составлению акта налоговой проверки (Приложение 6 к Приказу ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@) (далее — Требования) вводная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать в том числе сведения о методе проведения проверки по степени охвата ею первичных документов (сплошной, выборочный). Приводятся виды проверенных документов и при необходимости перечень конкретных документов.
Пунктом 2 разд. II Требований предусмотрено, что вводная часть акта камеральной проверки должна содержать перечень документов, представленных проверяемым лицом, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, на основе которых проведена проверка.
Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.04.2013 по делу N А19-10581/2012 судьи пришли к выводу, что отсутствие в акте перечня представленных в ходе проведения выездной налоговой проверки обществом документов при указании их в тексте акта проверки и неуказание количества листов приложения не свидетельствуют о существенном нарушении инспекцией регламентированного ст. 100 НК РФ порядка оформления результатов налоговой проверки.
Вместе с тем согласно требованиям пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ содержащиеся в акте налоговой проверки факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, должны быть документально подтверждены. Пунктом 8 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
Как следует из приведенных норм, налоговый орган должен доказать факты нарушения налогового законодательства, выявленные в ходе проверки.
При этом факты нарушений законодательства о налогах и сборах могут подтверждаться в том числе документами, представленными самим налогоплательщиком.
Документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, прилагаются к акту налоговой проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются (п. 3.1 ст. 100 НК РФ).
В Постановлении ФАС Центрального округа от 01.06.2011 по делу N А68-6289/10, признавая недействительным решение налогового органа, принятое по итогам камеральной налоговой проверки, судьи исходили из того, что акт камеральной налоговой проверки не содержит перечень документов, представленных обществом для проверки. В акте не изложены факты нарушения обществом налогового законодательства со ссылкой на документы, которые данные факты подтверждают. Из акта невозможно установить, на каком основании ИФНС России сделала вывод о занижении налоговой базы.
К аналогичному выводу пришел Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 12.08.2011 N 09АП-17646/2011-АК, 09АП-17647/2011-АК, 09АП-17649/2011-АК по делу N А40-54016/10-127-270. Признавая незаконными принятые по результатам камеральной проверки решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности и об отказе в возмещении НДС, суд исходил из того, что в составленном по результатам проверки акте отсутствуют данные в отношении документов, представленных на проверку в части документального подтверждения вычетов и их суммы; указанные данные не приведены и в оспариваемых решениях по результатам проверки, что не соответствует п. 4 ст. 101 НК РФ. При этом в ходе камеральной проверки налогоплательщиком был представлен весь пакет документов, необходимых для подтверждения суммы налогового вычета в соответствии с требованиями ст. 172 НК РФ; претензий к оформлению представленных документов у налоговых органов не было.
В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2010 N 09АП-16077/2010-АК по делу N А40-79091/09-90-709 судьи сочли, что инспекцией не доказано нарушение заявителем норм НК РФ при принятии сумм НДС к вычету, не доказано получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Законодательством о налогах и сборах РФ не предусмотрено определение налоговой базы и, соответственно, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах учета и бухгалтерской отчетности. Согласно пп. 3, 8 п. 1 ст. 23, ст. 52, п. 1 ст. 54 НК РФ правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. Определение сумм неуплаченного налога только путем сопоставления данных бухгалтерской и налоговой отчетности не соответствует нормам налогового законодательства и противоречит требованиям ст. 89 НК РФ, предъявляемым к выездной налоговой проверке, порядку ее проведения, видам и объему документов, которые являются предметом проверки и исследуются при ее проведении.
Суд указал, что в соответствии с пп. 6 п. 3 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки обязательно должен содержать перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки. Между тем составленный инспекцией акт по результатам проверки не содержит данной обязательной информации, в связи с чем невозможно достоверно установить, какие именно документы были изучены инспекцией и послужили основанием для сделанных ею выводов. Приведенный в акте и решении инспекции перечень не содержит указания на реквизиты или другие данные, позволяющие установить конкретные документы, исследованные инспекцией.
Аналогичный вывод сделан в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 09.09.2009 N Ф04-5332/2009(18985-А03-34) по делу N А03-355/2009.
Таким образом, как свидетельствует арбитражная практика, отсутствие в акте налоговой проверки перечня представленных налогоплательщиком документов не всегда является основанием для признания недействительным решения налогового органа, принятого по результатам данной проверки. Суд может принять решение в пользу налогоплательщика, если придет к выводу, что отсутствие в акте проверки ссылок на документы, представленные налогоплательщиком, свидетельствует о документальной неподтвержденности выявленных налоговым органом нарушений налогового законодательства.
 
М.И.Дедусова
ООО «Юридическая компания
«Налоговая помощь»
25.07.2013