Вопрос: Правомерно ли требование ИФНС России о представлении с I квартала 2014 г. документов, подтверждающих правомерность применения ставки НДС 0% при поставке продукции на экспорт, только в электронном виде?
Ответ: Требование ИФНС России о представлении с I квартала 2014 г. документов, подтверждающих правомерность применения ставки НДС 0 процентов при поставке продукции на экспорт, только в электронном виде, на наш взгляд, является неправомерным. Несмотря на то что документы, подтверждающие правомерность применения ставки НДС 0 процентов при поставке продукции на экспорт, должны представляться в налоговый орган вместе с налоговой декларацией, Налоговый кодекс РФ не устанавливает обязанность налогоплательщиков представлять в налоговый орган документы, которые должны прилагаться к налоговой декларации, только в электронной форме.
Обоснование: Статьей 12 Федерального закона от 28.06.2013 N 134-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям» (далее — Закон N 134-ФЗ) были внесены изменения в п. 5 ст. 174 НК РФ.
Согласно новой редакции п. 5 ст. 174 НК РФ, вступившей в силу с 1 января 2014 г., налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами), а также лица, указанные в п. 5 ст. 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено НК РФ.
Также Законом N 134-ФЗ были внесены изменения в п. 3 ст. 80 НК РФ. Согласно данным изменениям налоговые декларации (расчеты) представляются в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленным форматам в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота следующими категориями налогоплательщиков:
— налогоплательщиками, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек;
— вновь созданными (в том числе при реорганизации) организациями, численность работников которых превышает 100 человек;
— налогоплательщиками, не указанными в абз. 3 и 4 указанного пункта, для которых такая обязанность предусмотрена частью второй НК РФ применительно к конкретному налогу.
Как разъяснила ФНС России в Письме от 04.04.2014 N ГД-4-3/6132 «О представлении налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость», начиная с налогового периода за I квартал 2014 г. представление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость производится налогоплательщиками (в том числе являющимися налоговыми агентами), а также лицами, указанными в п. 5 ст. 173 НК РФ, по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота.
Как закреплено в пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
Статья 165 НК РФ закрепляет перечень документов, представляемых для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по НДС. При этом налоговое законодательство не указывает, в какой форме они должны подаваться.
Но согласно п. 10 ст. 165 НК РФ документы, указанные в данной статье, представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов одновременно с представлением налоговой декларации. Как указано в п. 3 ст. 80 НК РФ, налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронной форме вместе с документами, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации (расчету). Налогоплательщики вправе представить документы, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), в электронной форме.
Также п. 7 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, установлено, что налогоплательщик (налоговый агент) представляет в налоговый орган декларацию вместе с документами, если их представление предусмотрено законодательством о налогах и сборах:
— на бумажном носителе по установленной форме;
— в электронном виде по установленному формату, если иной порядок предоставления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.
В связи с внесенными изменениями и исходя из того, что документы должны подаваться одновременно с налоговой декларацией, правомерно сделать вывод о том, что документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по НДС, должны быть представлены в той же форме, что и налоговая декларация. Поскольку налоговая декларация подается в налоговый орган в электронной форме, необходимые документы должны соответствовать данной форме.
Но необходимо отметить, что Минфин России в Письме от 13.04.2007 N 03-02-07/2-69 разъяснял, что НК РФ не установлена обязанность представлять в электронном виде в налоговый орган документы, прилагаемые к налоговой декларации (расчету).
Также, Минфин России в Письме от 11.02.2014 N 03-07-08/5466 разъяснил, что для подтверждения правомерности применения ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов налогоплательщик должен представить в налоговые органы договор (копию договора) на поставку экспортируемого товара в письменной форме, заключенный в соответствии с положениями Гражданского кодекса РФ. В соответствии со ст. 434 ГК РФ договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору. Письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 438 ГК РФ.
Таким образом, учитывая разъяснения финансового ведомства, за налогоплательщиками закреплено право, а не обязанность представлять в налоговый орган документы, которые должны прилагаться к налоговой декларации, в электронной форме, следовательно, требование ИФНС России неправомерно.
Е.Д.Носкова
Центр методологии бухгалтерского учета
и налогообложения
27.06.2014