Вопрос: Постановлением арбитражного суда в отношении организации была введена процедура наблюдения. Впоследствии на основании постановления налогового органа было возбуждено исполнительное производство в отношении организации, являющейся налоговым агентом по НДФЛ, о взыскании задолженности по НДФЛ, возникшей у нее до введения процедуры банкротства. Судебный пристав-исполнитель приостановил исполнение по исполнительным документам о взыскании НДФЛ в связи с введением в отношении должника процедуры наблюдения и указал, что требования по неуплате НДФЛ налоговым агентом должны быть включены в реестр требований кредиторов должника. Правомерны ли действия пристава-исполнителя?
Ответ: Действия пристава-исполнителя относительно приостановления исполнения по исполнительным документам о взыскании НДФЛ с организации в связи с введением в отношении организации-должника процедуры наблюдения неправомерны, поскольку споры, касающиеся вопросов, связанных с уплатой организацией — налоговым агентом задолженности по НДФЛ, рассматриваются вне дела о банкротстве и, соответственно, требования к налоговому агенту, не исполнившему обязанность по перечислению в бюджет НДФЛ, не включаются в реестр кредиторов должника.
Обоснование: Согласно п. 1 ст. 63 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее — Закон N 127-ФЗ) с даты вынесения арбитражным судом определения о введении наблюдения наступают следующие последствия:
1) требования кредиторов по денежным обязательствам и об уплате обязательных платежей, за исключением текущих платежей, могут быть предъявлены к должнику только с соблюдением установленного данным Законом порядка предъявления требований к должнику;
2) приостанавливается исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям, в том числе снимаются аресты на имущество должника и иные ограничения в части распоряжения имуществом должника, наложенные в ходе исполнительного производства, за исключением исполнительных документов, выданных на основании вступивших в законную силу до даты введения наблюдения судебных актов о взыскании задолженности по заработной плате, выплате вознаграждения авторам результатов интеллектуальной деятельности, об истребовании имущества из чужого незаконного владения, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, о выплате компенсации сверх возмещения вреда и о возмещении морального вреда. Основанием для приостановления исполнения исполнительных документов является определение арбитражного суда о введении наблюдения.
Кроме того, в силу ч. 1 ст. 96 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ «Об исполнительном производстве» (далее — Закон N 229-ФЗ) на основании определения арбитражного суда о введении процедур наблюдения, финансового оздоровления или внешнего управления судебный пристав-исполнитель приостанавливает исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям, за исключением исполнительных документов, выданных на основании вступивших в законную силу до даты введения указанных процедур судебных актов или являющихся судебными актами, о выплате вознаграждения авторам результатов интеллектуальной деятельности, об истребовании имущества из чужого незаконного владения, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, компенсации морального вреда, а также о взыскании задолженности по текущим платежам и исполнительных документов о взыскании задолженности по заработной плате.
Согласно п. 1 ст. 226 Налогового кодекса РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.
Указанные в абз. 1 данного пункта лица именуются налоговыми агентами.
Пункт 4 вышеуказанной статьи закрепляет, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.
Также согласно п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.
С учетом вышеприведенных норм остается спорным вопрос относительно взыскания сумм НДФЛ с организации-должника, являющейся налоговым агентом, поскольку НДФЛ уплачивается организацией не за счет своего имущества, а за счет дохода, полученного налогоплательщиками, с которыми организация состоит в правоотношениях.
По данному вопросу имеются разъяснения Пленума ВАС РФ (п. 10 Постановления от 22.06.2006 N 25 «О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве»).
Согласно данным разъяснениям требование к налоговому агенту, не исполнившему обязанность по перечислению в бюджет удержанного налога, представляет собой имеющее особую правовую природу требование, которое не подпадает под определяемое положениями ст. ст. 2 и 4 Закона N 127-ФЗ понятие обязательного платежа и не может быть квалифицировано как требование об уплате обязательных платежей.
Данное требование независимо от момента его возникновения в реестр требований кредиторов не включается и удовлетворяется в установленном налоговым законодательством порядке. Споры, вытекающие из правоотношений, в которых должник выступает налоговым агентом, рассматриваются вне дела о банкротстве.
При этом ФНС России, основываясь на вышеуказанной позиции Пленума ВАС РФ, указала, что требования к налоговому агенту, не исполнившему обязанность по перечислению в бюджет удержанного налога, независимо от момента их возникновения в реестр требований кредиторов не включаются и удовлетворяются в установленном налоговым законодательством порядке. Споры, вытекающие из правоотношений, в которых должник выступает налоговым агентом, рассматриваются вне дела о банкротстве.
Взыскание задолженности по обязательным платежам осуществляется налоговым органом в установленном НК РФ порядке, в том числе путем вынесения решения о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) и направления соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Законом N 229-ФЗ (Письмо ФНС России от 06.02.2012 N 8-8-02/00002).
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 05.11.2013 N 5438/13 также указал, что в случае введения в отношении должника процедуры наблюдения запреты и правила, установленные Законом N 127-ФЗ, не распространяются на правоотношения, в которых должник выступает налоговым агентом.
В силу изложенного налоговый орган вправе осуществлять принудительное взыскание с должника удержанных им сумм налогов за счет денежных средств должника независимо от того, когда имел место факт выплаты соответствующего дохода, с которого был удержан налог, — до или после возбуждения дела о банкротстве.
Президиум ВАС РФ также пришел к выводу, что рассмотрение требований уполномоченного органа в отношении пеней и штрафов за неисполнение обязанности, предусмотренной НК РФ, производится в рамках дела о банкротстве и удовлетворяется в порядке, установленном п. 3 ст. 137 Закона N 127-ФЗ.
Аналогичной позиции (о неправомерности приостановления судебными приставами-исполнителями производства по исполнительным документам о взыскании НДФЛ в связи с введением в отношении должника процедуры банкротства) придерживаются также другие суды (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 08.07.2013 N Ф03-1995/2013, ФАС Центрального округа от 11.12.2009 N А23-2236/09А-18-105, от 13.01.2010 по делу N А23-3518/2009А-13-130, ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2008 N А39-843/2008-53/2).
Таким образом, учитывая вышеизложенное, организация — налоговый агент по НДФЛ, в отношении которой введена процедура наблюдения, обязана уплатить задолженность по НДФЛ, возникшую до введения процедуры банкротства. При этом положения Закона N 127-ФЗ, а также Закона N 229-ФЗ, касающиеся обязанности пристава-исполнителя приостановить исполнение по исполнительным документам при введении процедуры наблюдения, в данной ситуации не применяются, поскольку организация является налоговым агентом и обязана перечислить сумму НДФЛ с доходов, полученных налогоплательщиком до введения процедуры наблюдения, соответственно, данный спор должен рассматриваться вне дела о банкротстве и данные требования об уплате задолженности не включаются в реестр требований кредиторов должника.
Е.Д.Носкова
Центр методологии бухгалтерского учета
и налогообложения
01.07.2014
