Вопрос: В отношении организации была введена процедура наблюдения. Впоследствии на основании постановления налогового органа было возбуждено исполнительное производство в отношении организации, являющейся налоговым агентом по НДФЛ, о взыскании пеней по НДФЛ, возникших до введения процедуры банкротства. Судебный пристав-исполнитель списал с банковского счета организации сумму пеней по НДФЛ. Правомерны ли действия судебного пристава-исполнителя?
Ответ: После введения в отношении организации-должника процедуры наблюдения пени по НДФЛ, образовавшиеся в связи с несвоевременным исполнением обязанности по перечислению удержанной суммы НДФЛ до введения процедуры наблюдения, включаются в реестр требований кредиторов третьей очереди. Поэтому действия судебного пристава-исполнителя по списанию со счета организации суммы пеней по НДФЛ неправомерны.
Обоснование: Согласно п. 1 ст. 63 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее — Закон N 127-ФЗ) с даты вынесения арбитражным судом определения о введении наблюдения наступают следующие последствия:
— требования кредиторов по денежным обязательствам и об уплате обязательных платежей, за исключением текущих платежей, могут быть предъявлены к должнику только с соблюдением установленного Законом N 127-ФЗ порядка предъявления требований к должнику;
— приостанавливается исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям, в том числе снимаются аресты на имущество должника и иные ограничения в части распоряжения имуществом должника, наложенные в ходе исполнительного производства, за исключением исполнительных документов, выданных на основании вступивших в законную силу до даты введения наблюдения судебных актов о взыскании задолженности по заработной плате, выплате вознаграждения авторам результатов интеллектуальной деятельности, об истребовании имущества из чужого незаконного владения, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, о выплате компенсации сверх возмещения вреда и о возмещении морального вреда. Основанием для приостановления исполнения исполнительных документов является определение арбитражного суда о введении наблюдения.
Как установлено п. 3 ст. 137 Закона N 127-ФЗ, требования кредиторов третьей очереди по возмещению убытков в форме упущенной выгоды, взысканию неустоек (штрафов, пеней) и иных финансовых санкций, в том числе за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате обязательных платежей, учитываются отдельно в реестре требований кредиторов и подлежат удовлетворению после погашения основной суммы задолженности и причитающихся процентов.
В соответствии с ч. 1 ст. 96 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ «Об исполнительном производстве» на основании определения арбитражного суда о введении процедур наблюдения, финансового оздоровления или внешнего управления судебный пристав-исполнитель приостанавливает исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям, за исключением исполнительных документов, выданных на основании вступивших в законную силу до даты введения указанных процедур судебных актов или являющихся судебными актами, о выплате вознаграждения авторам результатов интеллектуальной деятельности, об истребовании имущества из чужого незаконного владения, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, компенсации морального вреда, а также о взыскании задолженности по текущим платежам и исполнительных документов о взыскании задолженности по заработной плате.
Согласно п. 1 ст. 226 Налогового кодекса РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.
Указанные российские организации именуются налоговыми агентами.
Пункт 4 ст. 226 НК РФ закрепляет, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов от суммы выплаты.
Как указано в п. 9 ст. 226 НК РФ, уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.
При этом необходимо обратить внимание, что в п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 25 «О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве» (далее — Постановление N 25) указано, что при разрешении споров, вытекающих из правоотношений, в которых должник выступает налоговым агентом, судам необходимо иметь в виду следующее.
Требование к налоговому агенту, не исполнившему обязанность по перечислению в бюджет удержанного налога, представляет собой имеющее особую правовую природу требование, которое не подпадает под определяемое положениями ст. ст. 2 и 4 Закона N 127-ФЗ понятие обязательного платежа и не может быть квалифицировано как требование об уплате обязательных платежей.
Данное требование независимо от момента его возникновения в реестр требований кредиторов не включается и удовлетворяется в установленном налоговым законодательством порядке. Споры, вытекающие из правоотношений, в которых должник выступает налоговым агентом, рассматриваются вне дела о банкротстве.
При этом остается нераскрытым вопрос, применяются ли положения вышеуказанного пункта к ситуациям, касающимся взыскания пеней по НДФЛ.
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 05.11.2013 N 5438/13 прямо указывает, что разъяснения п. 10 Постановления N 25 не применяются в отношении штрафов, наложенных по ст. 123 НК РФ, и пеней за несвоевременное исполнение обязанности по перечислению удержанной суммы налога.
Но, как установлено п. 30 Постановления N 25, в силу п. 3 ст. 137 Закона N 127-ФЗ требования о взыскании штрафов за налоговые (административные) правонарушения учитываются отдельно в реестре требований кредиторов в составе требований кредиторов третьей очереди и удовлетворяются после погашения этих требований в отношении основной суммы задолженности и причитающихся процентов.
При этом суды указывают, что пени и штрафы, наложенные на организацию за несвоевременное исполнение обязанности по перечислению удержанной суммы налога, учитываются на основании п. 3 ст. 137 Закона N 127-ФЗ (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2012 N А44-1888/2011, от 25.06.2012 N А13-10498/2010).
Таким образом, несмотря на то что организация, в отношении которой введена процедура наблюдения, является налоговым агентом по НДФЛ, пени, образовавшиеся за несвоевременное исполнение обязанности по перечислению удержанной суммы НДФЛ до введения процедуры наблюдения, включаются в реестр требований кредиторов должника и погашаются в очередности, установленной п. 3 ст. 137 Закона N 127-ФЗ.
Е.Д.Носкова
Центр методологии бухгалтерского учета
и налогообложения
02.07.2014
