Вопрос: Организация (наймодатель) заключила с работником — гражданином Италии (нанимателем) договор найма жилых помещений, принадлежащих на праве собственности организации, на основании которого наймодатель предоставляет, а наниматель принимает за плату во временное владение и пользование для проживания жилое помещение.
Правомерен ли довод налогового органа о том, что в данном случае заключенный между сторонами договор следует квалифицировать как договор аренды, а у организации при предоставлении жилого помещения в аренду физическому лицу возникает обязанность на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 149 НК РФ уплатить НДС?
Ответ: Договор по предоставлению жилого помещения во временное владение и пользование за плату, заключенный между организацией и иностранным гражданином, следует квалифицировать не как договор аренды, а как договор найма, поскольку в нем содержатся все квалифицирующие признаки договора найма, такие как объект найма, в качестве которого выступает только жилое помещение, и субъект найма, в качестве которого выступает только физическое лицо.
Считаем, что к указанным правоотношениям подлежит применению норма пп. 10 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ, в силу которой не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.
Следовательно, довод налогового органа, изложенный в тексте вопроса, нельзя считать правомерным.
Обоснование: В соответствии с положениями ст. 671 Гражданского кодекса РФ по договору найма жилого помещения одна сторона — собственник жилого помещения или управомоченное им лицо (наймодатель) — обязуется предоставить другой стороне (нанимателю) жилое помещение за плату во владение и пользование для проживания в нем.
Юридическим лицам жилое помещение может быть предоставлено во владение и (или) пользование на основе договора аренды или иного договора. Юридическое лицо может использовать жилое помещение только для проживания граждан.
По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ч. 1 ст. 606 ГК РФ).
В силу п. 1 ст. 607 ГК РФ в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).
По нашему мнению, договор, заключенный между организацией и гражданином Италии, следует квалифицировать не как договор аренды, а как договор найма, поскольку в нем содержатся все квалифицирующие признаки договора найма, такие как объект найма, в качестве которого выступает только жилое помещение, и субъект найма, в качестве которого выступает только физическое лицо.
Предоставление иного имущества во владение и пользование следует квалифицировать как аренду.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
На основании абз. 1 п. 1 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации.
В абз. 2 п. 1 ст. 149 НК РФ установлено, что положения абз. 1 п. 1 ст. 149 НК РФ применяются в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации. Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых применяются нормы настоящего пункта, определяется федеральным органом исполнительной власти в сфере международных отношений совместно с Министерством финансов Российской Федерации.
В Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых, аккредитованных в Российской Федерации, применяется освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость при предоставлении им в аренду помещений на территории Российской Федерации, утвержденный Приказом МИД России N 6498, Минфина России N 40н от 08.05.2007, Италия не входит.
Вместе с тем, поскольку в случае, изложенном в вопросе, договор следует квалифицировать как договор найма жилого помещения, положения п. 1 ст. 149 НК РФ к данным правоотношениям неприменимы.
Считаем, что к указанным правоотношениям подлежит применению норма пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, в силу которой не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.
Следовательно, довод налогового органа, изложенный в тексте вопроса, нельзя считать правомерным.
ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 26.02.2014 по делу N А45-10157/2013 поддержал позицию налогоплательщика по аналогичному вопросу. При этом суд указал, что из анализа норм гражданского законодательства следует, что договор аренды и договор найма жилого помещения не являются идентичными, имеют ряд отличий в своем правовом регулировании. Они отличаются не только специальным объектом, которым может быть только жилое помещение, но и специальным субъектом, которым всегда выступает гражданин, следовательно, неправомерно отождествлять договор найма жилого помещения и договор аренды. Следовательно, довод инспекции о том, что в п. 1 ст. 149 НК РФ поименованы в том числе и иностранные граждане, а не только организации, кассационная инстанция отклоняет. Речь в данном случае идет об аренде помещений, а согласно ст. ст. 607, 650 ГК РФ нежилые помещения передаются по договору аренды, в том числе физическим лицам. Таким образом, законодатель выделил особый вид предоставления в пользование жилых помещений, отграничив договор найма жилого помещения от договора аренды, по которому может передаваться любое помещение (здание, сооружение), кроме жилого.
П.Н.Зюков
Юридическая компания «Юново»
07.08.2014
