Вопрос: 01.10.2013 организация перешла с ЕНВД на ОСН, поскольку нарушила требования, предусмотренные п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ. В период применения ЕНВД заключен договор поставки без НДС и получена предоплата без НДС. Поставка осуществлена 18.10.2013. Каков порядок оформления счета-фактуры?
Ответ: Если получение предоплаты и отгрузка состоялись в квартале, когда организация перешла с ЕНВД на ОСН, но до даты нарушения требований для применения ЕНВД, предусмотренных п. 2.3 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ, то, несмотря на пропуск пятидневного срока для выставления счета-фактуры, организации следует оформить счета-фактуры на предоплату и на отгрузку. Если предоплата получена в предшествующем квартале, то оформляется только счет-фактура на отгрузку. При этом НДС рассчитывается сверх цены, изначально установленной договором.
Обоснование: Организации, которые применяют ЕНВД, не признаются плательщиками НДС в отношении операций, осуществляемых в рамках деятельности, облагаемой единым налогом, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров в РФ (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
При нарушении ограничений, установленных для применения ЕНВД, организация утрачивает право на спецрежим и считается перешедшей на ОСН с начала квартала, в котором допущены нарушения (п. 2.3 ст. 346.26, ст. 346.30 НК РФ).
По общему правилу счет-фактура выставляется продавцом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении предоплаты (частичной оплаты) не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения аванса (п. 3 ст. 168 НК РФ).
В рассматриваемом вопросе действия организации зависят от даты получения предоплаты и даты нарушения требований для применения ЕНВД.
Если предоплата получена до 01.10.2013, то есть в периоде применения ЕНВД, то счет-фактура на аванс не оформляется независимо от даты поставки.
Если аванс получен после 01.10.2013, а отгрузка состоялась до момента утраты права на ЕНВД, то на дату нарушения требований для применения ЕНВД установленный пятидневный срок для выставления счетов-фактур будет нарушен. Минфин России в 2010 г. указывал, что с момента перехода на ОСН налогоплательщики исполняют обязанности по выставлению счетов-фактур (Письмо от 24.06.2010 N 03-07-17/02). Таким образом, организация должна выставить счета-фактуры, причем оформить следует не только счет-фактуру на отгрузку, но и счет-фактуру на аванс, особенно если между предоплатой и отгрузкой прошло больше пяти дней (Письмо Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39).
Несмотря на нарушение установленного срока, каких-либо негативных последствий не возникнет, поскольку до момента утраты права на ЕНВД организация не была плательщиком НДС и не выставляла счета-фактуры обоснованно. При переходе на ОСН она обязана выполнить требования, установленные для налогоплательщиков общего режима, причем за период с начала квартала, в котором утрачено право на применение ЕНВД. Кроме того, гл. 21 НК РФ не содержит запрета и санкций за выставление счета-фактуры в более поздний срок.
Если отгрузка состоялась после утраты права на ЕНВД, то счет-фактуру следует оформить не позднее пяти дней после отгрузки.
Сумма НДС предъявляется к оплате покупателю дополнительно к цене реализуемых товаров (п. 1 ст. 168 НК РФ). Поскольку договор поставки заключен без НДС, организация должна рассчитать НДС дополнительно к цене. Причем указывать на то, что НДС изначально заложен в цене, в данном случае нельзя (п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость»). Изменение цены с учетом НДС возможно по соглашению сторон (п. 1 ст. 421, п. п. 1, 2 ст. 424, п. 1 ст. 450 Гражданского кодекса РФ). Но продавец не может обязать покупателя доплачивать сумму НДС сверх ранее оговоренной в договоре цены (Постановление Президиума ВАС РФ от 14.06.2011 N 16970/10). Поэтому, если покупатель откажется доплачивать НДС, организация должна будет уплатить НДС, рассчитанный сверх ранее оговоренной цены сделки, за счет собственных средств.
М.Ю.Гриня
Издательство «Главная книга»
13.08.2014
