Вопрос: Руководитель российской организации является единственным участником ООО. На основании решения участника общества ежемесячно распределяется нераспределенная прибыль прошлых лет в виде дивидендов. Данный порядок распределения прибыли не предусмотрен уставом общества. Законны ли эти выплаты? Какую ставку НДФЛ следует применить к данным выплатам, если участником является физическое лицо — налоговый резидент Российской Федерации?
Ответ: Ежемесячное распределение прибыли в виде дивидендов единственным участником ООО (налоговым резидентом РФ), если такой порядок не предусмотрен уставом общества, неправомерно. С точки зрения налогового законодательства ежемесячные выплаты за счет нераспределенной прибыли соответствуют определению дивидендов и облагаются налогом на доходы физических лиц по ставке 9%.
Обоснование: Согласно п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон N 14-ФЗ) общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества.
В соответствии с п. 2 ст. 28 Закона N 14-ФЗ часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества. Уставом общества при его учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно, может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками общества. Изменение и исключение положений устава общества, устанавливающих такой порядок, осуществляются по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно.
Как видим, ст. 28 Закона N 14-ФЗ допускается установление иного порядка распределения прибыли между участниками общества уставом общества. Однако по смыслу указанной статьи возможность применения иного порядка распределения дивидендов относится к распределению части прибыли между его участниками соразмерно их долям в уставном капитале общества, а не периодичности распределения чистой прибыли.
Закон N 14-ФЗ не разделяет чистую прибыль на прибыль текущего года и прибыль прошлых лет, а применяет единое понятие «распределение чистой прибыли» и предусматривает порядок распределения независимо от периода получения чистой прибыли обществом. Однако распределение чистой прибыли общества чаще, чем раз в квартал, действующим законодательством не предусмотрено.
Согласно ст. 39 Закона N 14-ФЗ в обществе, состоящем из одного участника, решения по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания участников общества, принимаются единственным участником общества единолично и оформляются письменно.
Согласно ст. 12 Закона N 14-ФЗ устав общества может содержать иные положения, не противоречащие Закону N 14-ФЗ и иным федеральным законам. По нашему мнению, единственный участник вправе своим решением внести изменение, касающееся периодичности распределения прибыли, в устав общества.
При этом следует иметь в виду, что нельзя распределять прибыль, если (п. 1 ст. 29 Закона N 14-ФЗ):
— уставный капитал оплачен не полностью;
— не погашена действительная стоимость доли участника;
— проявляются признаки несостоятельности (банкротства) у организации или это произойдет в результате распределения прибыли;
— стоимость чистых активов меньше уставного капитала и резервного фонда или станет меньше из-за распределения прибыли.
Следует отметить, что налоговое законодательство не предусматривает периодичность выплат дивидендов в качестве основного признака дивиденда.
Согласно ст. 43 Налогового кодекса РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.
Пунктом 2 ст. 43 НК РФ установлен исчерпывающий перечень доходов, которые не признаются дивидендами:
1) выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный (складочный) капитал организации;
2) выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность;
3) выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.
Таким образом, дивиденды, выплачиваемые обществом, с точки зрения вышеуказанной нормы налогового законодательства должны отвечать двум другим признакам: выплачиваться из чистой прибыли и в пропорциональном отношении к долям участников ООО.
Аналогичная позиция находит подтверждение в судебной практике. Суды не исключают возможность ежемесячного распределения прибыли.
Например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.08.2005 N А33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1 суд правомерно отказал в удовлетворении требований налогового органа в части взыскания штрафа за необоснованное применение пониженной ставки при исчислении налога на доходы физических лиц с сумм нераспределенной прибыли, ежемесячно выплачиваемых в соответствии с решениями общего собрания участников общества с ограниченной ответственностью, поскольку спорные выплаты соответствуют понятию дивидендов, содержащемуся в законе. Довод налоговой инспекции о нарушении обществом положений ст. 28 Закона N 14-ФЗ обоснованно отклонен судом, поскольку не имеет правового значения в рассматриваемой ситуации.
В Постановлении ФАС Московского округа от 20.07.2009 N КА-А41/6492-09 по делу N А41-12530/08 судом установлено, что единственным основанием для налогового органа при переквалификации полученных дивидендов на иные доходы явилась периодичность их выплаты. Суд отметил, что, даже если бы организация выплачивала дивиденды не ежемесячно, а по итогам квартала или года, это не отразилось бы на размере ее налоговых обязательств. Поэтому решение налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности за неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, взыскания налогов, сборов, пеней и штрафов за счет средств налогового агента и требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафа признано недействительным.
Согласно п. 3 ст. 214 НК РФ исчисление суммы и уплата налога в отношении доходов от долевого участия в организации, полученных в виде дивидендов, осуществляются лицом, признаваемым в соответствии с гл. 23 НК РФ налоговым агентом, отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по налоговым ставкам, предусмотренным ст. 224 НК РФ, в порядке, предусмотренном ст. 275 НК РФ.
В соответствии с п. 4 ст. 224 НК РФ в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, налоговая ставка по НДФЛ устанавливается в размере 9%.
И.А.Валлен
Аудиторская компания
«GSL Law & Consulting»
14.08.2014
