Вопрос: Работник, получающий оклад и работающий по графику пятидневной рабочей недели с двумя выходными днями в субботу и воскресенье, был привлечен к работе 9 и 10 мая 2014 г. По письменному заявлению работника работа за эти дни в мае оплачена в одинарном размере и два других дня отдыха ему предоставлены в июне 2014 г. Как правильно рассчитать заработную плату работнику за июнь? Возможно ли выплатить в июне всю сумму должностного оклада, учитывая мнение Роструда (Письмо Роструда от 18.02.2013 N ПГ/992-6-1)? Признает ли налоговый орган расходы на оплату труда в целях налога на прибыль в случае применения такого порядка расчета зарплаты?
Ответ: По нашему мнению, должностной оклад работнику в месяце, когда он использовал дополнительные выходные дни за отработанные в предыдущем месяце выходные дни, следует выплатить полностью. Однако этот вывод не является прямой и однозначной нормой трудового законодательства на текущий момент. А раз так, то не исключены претензии налогового органа по поводу учета в расходах для целей налога на прибыль сумм выплат за данный месяц. Кроме того, претензии может вызвать превышение минимального размера гарантированной трудовым законодательством оплаты работы в выходные дни.
Обоснование: Согласно ст. 112 Трудового кодекса РФ 9 мая является праздничным нерабочим днем. 10 мая 2014 г. приходится на субботу, которая в соответствии с правилами внутреннего трудового распорядка организации является выходным днем (ст. 111 ТК РФ).
Работа в выходные и нерабочие праздничные дни запрещена, за исключением случаев, предусмотренных трудовым законодательством (ч. 1 ст. 113 ТК РФ). Привлечение работников к работе в выходные и нерабочие праздничные дни производится по письменному распоряжению работодателя и с письменного согласия работников в случае необходимости выполнения заранее не предвиденных работ, от срочного выполнения которых зависит в дальнейшем нормальная работа организации в целом или ее отдельных структурных подразделений (ст. 113 ТК РФ).
В соответствии со ст. 153 ТК РФ работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается не менее чем в двойном размере: работникам, получающим оклад (должностной оклад), — в размере не менее одинарной дневной или часовой ставки (части оклада (должностного оклада) за день или час работы) сверх оклада (должностного оклада), если работа в выходной или нерабочий праздничный день производилась в пределах месячной нормы рабочего времени, и в размере не менее двойной дневной или часовой ставки (части оклада (должностного оклада) за день или час работы) сверх оклада (должностного оклада), если работа производилась сверх месячной нормы рабочего времени.
В соответствии с Порядком исчисления нормы рабочего времени на определенные календарные периоды времени (месяц, квартал, год) в зависимости от установленной продолжительности рабочего времени в неделю, утвержденным Приказом Минздравсоцразвития России от 13.08.2009 N 588н, норма рабочего времени исчисляется по расчетному графику пятидневной рабочей недели с двумя выходными днями в субботу и воскресенье исходя из продолжительности ежедневной работы (смены) (например, при 40-часовой рабочей неделе — 8 часов). Исчисленная в указанном порядке норма рабочего времени распространяется на все режимы труда и отдыха.
Статьей 129 ТК РФ оклад (должностной оклад) определен как фиксированный размер оплаты труда работника за исполнение трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности за календарный месяц без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат. Наличие в календарном месяце нерабочих праздничных дней не является основанием для снижения заработной платы работникам, получающим оклад (должностной оклад) (ст. 112 ТК РФ).
То есть если работник выполнял свои обязанности в течение всех рабочих дней в соответствии с производственным календарем текущего месяца, он имеет право на получение полного оклада без исключений.
Например, в мае 2014 г. 19 рабочих дней и 12 выходных. Дневная ставка рассчитывается путем деления должностного оклада на 19 рабочих дней. Соответственно, если работник отработал все рабочие дни в мае, он должен получить должностной оклад полностью. А если он дополнительно был привлечен к работе в выходные дни, то при оплате этих двух дней в двойном размере ему положена сумма в размере четырех дневных ставок.
По письменному заявлению работника (за исключением работающего по трудовому договору сроком до двух месяцев), который трудился в выходной или нерабочий праздничный день, ему может быть предоставлен другой день отдыха (ч. 3 ст. 153, ч. 2 ст. 290 ТК РФ). В этом случае работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит.
В рассматриваемом случае, если работник написал заявление и выбрал одинарную оплату за работу в выходные дни в мае с предоставлением других дней отдыха в июне, то за два отработанных майских выходных дня ему положена доплата в размере двух дневных ставок.
Некоторые сложности при начислении зарплаты этому работнику у бухгалтера могут возникнуть в июне после того, как работник использовал «другие дни отдыха», по терминологии ст. 153 ТК РФ, за работу в мае. Согласно ч. 3 ст. 153 ТК РФ «день отдыха оплате не подлежит». Из чего бухгалтер может сделать вывод, что в июне зарплата работника должна быть выплачена в меньшем размере, то есть соразмерно только отработанным дням.
Однако, по мнению чиновников, выраженному в Письмах Минтруда России от 11.03.2013 N 14-2/3019144-1157, Роструда от 18.02.2013 N ПГ/992-6-1, оклад работнику в том месяце, когда используется день отдыха, выплачивается в полном объеме.
Логика чиновников Роструда и Минтруда России заключается в следующем. По общим правилам при подсчете нормы рабочих часов за учетный период исключается время, в течение которого работник освобождался от исполнения трудовых обязанностей. По их мнению, под действие этого правила подпадает и день отдыха, предоставленный в соответствии со ст. 153 ТК РФ за работу в выходной или праздничный день. Если время отгула исключается при подсчете нормо-дней за учетный период, это означает, что если по иным причинам в этот период работник работу не пропускал, то месяц отработан им полностью, а значит, и оклад за него подлежит выплате в полном размере. Иначе говоря, тот факт, что на оплачиваемый период приходится дополнительный день отдыха работника, не влечет уменьшения его заработной платы.
Например, в июне 2014 г. по производственному календарю 19 рабочих дней и 11 выходных и праздничных дней. Поскольку в рассматриваемом случае работником организации и в мае, и в июне отработана полная норма рабочего времени, он должен получить в этих периодах оклад в полном объеме.
При этом будет соблюдена норма ст. 153 ТК РФ о двойной оплате за работу в выходные дни. За работу в праздничный и в выходной дни 9 и 10 мая работник в общей сложности должен получить доплату в размере четырех дневных ставок оклада: в мае он получил доплату в размере двух дневных ставок оклада вместе с зарплатой за май, а две другие дневные ставки оклада распределились на 17 рабочих дней июня, в котором работник использовал свои другие дни отдыха:
19 рабочих дней по производственному календарю — 2 других дня отдыха за работу в мае = 17 рабочих дней по индивидуальному графику работника в июне.
Очевидно, что расчет зарплаты работнику исходя из разъяснений чиновников более выгоден для работника.
По нашему мнению, такой расчет соответствует системному толкованию норм ТК РФ и может обезопасить организацию от применения административных штрафов за нарушение трудового законодательства по ст. 5.27 Кодекса РФ об административных правонарушениях.
В целях налогообложения прибыли начисления работникам за работу в выходные и нерабочие праздничные дни организации могут учитывать в составе расходов на оплату труда на основании п. 3 ч. 2 ст. 255 Налогового кодекса РФ. При этом выплаты, производимые в размере, установленном ч. 1 ст. 153 ТК РФ, учитываются независимо от того, закреплены они в коллективных и (или) трудовых договорах или нет.
Организация коллективным договором, локальным нормативным актом, трудовым договором вправе установить иные, более высокие по сравнению с гарантированными нормами ст. 153 ТК РФ, размеры оплаты труда за работу в выходные и праздничные дни.
Следует напомнить мнение Минфина России, которое он выразил в своих Письмах в 2005 г., что при расчете налоговой базы учитывается только оплата труда в пределах, установленных ст. 153 ТК РФ. Суммы превышения в расходах не признаются (Письма Минфина России от 20.05.2005 N 03-03-01-02/2/90, от 04.03.2005 N 03-03-01-04/1/88).
По мнению ФНС России, доплаты за работу в выходные и нерабочие праздничные дни включаются в расходы на оплату труда, в том числе в размерах, превышающих установленные в ст. 153 ТК РФ и предусмотренных локальными нормативными актами организации (Письмо УФНС России по г. Москве от 14.03.2008 N 21-18/252).
ФНС России в своем Письме от 28.04.2005 N 02-3-08/93 считает возможным учесть в расходах оплату труда за работу в выходные и праздничные дни в размере, превышающем минимальный размер оплаты, установленный в ст. 153 ТК РФ. Трудовой договор в этом случае не должен предусматривать режим ненормированного рабочего дня, а сами затраты должны отвечать требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть затраты организации должны быть обоснованны и документально подтверждены.
Таким образом, суммы доплаты за работу в выходные и праздничные дни включаются в расходы на оплату труда согласно п. 3 ч. 2 ст. 255 НК РФ, при этом указанные расходы должны быть экономически обоснованны, то есть такая работа должна быть вызвана производственной, общественной необходимостью или иной уважительной причиной.
Однако отметим, что применение различных подходов к трактовке гарантированного трудовым законодательством размера оплаты труда за работу в выходные и праздничные дни, установленного ст. 153 ТК РФ, на практике может вызвать претензии проверяющих. Кроме того, претензии может вызвать и применение организацией-работодателем повышенного размера оплаты. Поэтому рекомендуем уточнить позицию своей налоговой инспекции по данному вопросу.
И.А.Валлен
Аудиторская компания
«GSL Law & Consulting»
21.08.2014
