Вопрос: В период аренды здания склада, используемого арендатором для осуществления облагаемых НДС операций, арендатор в целях безопасной эксплуатации своего транспорта и оборудования произвел с согласия арендодателя работы по замене цементно-бетонной стяжки полов склада.
По условиям договора аренды затраты на выполнение вышеуказанных работ арендодателем не компенсируются, стоимость произведенных неотделимых улучшений арендатору не возмещается.
Вправе ли арендатор учесть в целях исчисления налога на прибыль расходы на оплату работ по замене цементно-бетонной стяжки полов и принять к вычету НДС, предъявленный ему подрядчиком, выполнившим указанные работы?
Ответ: Поскольку работы по замене цементно-бетонной стяжки полов арендуемого здания склада не являются его реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением, арендатор в рассматриваемом случае вправе учесть затраты на оплату указанных работ как прочие расходы в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были им осуществлены.
НДС, предъявленный арендатору подрядчиком, выполнившим работы по замене цементно-бетонной стяжки полов арендуемого здания склада, может быть принят арендатором к вычету в общем порядке, так как в целях применения ст. 171 Налогового кодекса РФ арендатор должен рассматриваться в качестве лица, приобретшего эти работы для нужд своей хозяйственной деятельности.
Обоснование: Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Пунктом 2 ст. 253 НК РФ установлено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: 1) материальные расходы; 2) расходы на оплату труда; 3) суммы начисленной амортизации; 4) прочие расходы.
При этом, как следует из п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.
В соответствии с абз. 5 п. 1 ст. 256 и абз. 6 п. 1 ст. 258 НК РФ капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом и, если их стоимость не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды.
В то же время согласно п. п. 1 — 2 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Указанные положения применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.
Системный анализ вышеуказанных норм права позволяет прийти к выводу, что, если неотделимые улучшения арендуемого основного средства являются результатом работ по его ремонту, налогоплательщик вправе учесть расходы на производство таких работ как прочие расходы.
Указанный вывод согласуется с позицией, изложенной в Письмах Минфина России от 19.07.2012 N 03-03-06/1/345 и от 12.10.2011 N 03-03-06/1/663, согласно которой амортизируются только те неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые носят капитальный характер, то есть связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества. Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе прочих расходов как расходы на ремонт согласно положениям ст. 260 НК РФ.
Замена цементно-бетонной стяжки полов здания не подпадает под приведенные в абз. 2 — 4 п. 2 ст. 257 НК РФ понятия «реконструкция», «модернизация» и «техническое перевооружение».
Как следует из п. 4 разд. V Приложения 8 к Положению о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений. МДС 13-14.2000, утвержденному Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 (далее — Положение N 279), частичная (более 10% общей площади пола в здании) или сплошная смена всех видов полов и их оснований относится к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений.
Пункт 4 разд. V Приложения 8 к Положению N 279 не противоречит п. 14.2 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ, устанавливающему, что капитальным ремонтом объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов) является замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций, замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов, а также замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов.
Следовательно, поскольку замена цементно-бетонной стяжки полов здания склада является капитальным ремонтом, арендатор, в силу п. 2 ст. 260 НК РФ, вправе учесть понесенные им фактические затраты на оплату соответствующих работ подрядчика как прочие расходы для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены.
Касательно правомерности принятия арендатором к вычету сумм НДС, предъявленных ему подрядчиком работ по замене цементно-бетонной стяжки полов, необходимо отметить следующее.
В силу пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ подлежат вычетам, в частности, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.
Поскольку в результате выполнения работ по восстановлению цементно-бетонной стяжки полов арендованного склада реализованы потребности арендатора, связанные с эксплуатацией здания склада, используемого арендатором для осуществления операций, облагаемых НДС, указанные работы также следует рассматривать как приобретенные в целях осуществления операций, облагаемых НДС, несмотря на то что стоимость таких работ арендодателем арендатору не возмещается.
Как разъяснено в абз. 3 п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», в тех случаях, когда капитальные вложения в объект аренды осуществляются арендатором помимо уплаты арендодателю арендной платы, арендатор вправе принять к вычету предъявленные ему суммы налога в общем порядке, поскольку в целях применения ст. 171 НК РФ он должен рассматриваться в качестве лица, приобретающего товары (работы, услуги) для нужд своей хозяйственной деятельности.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации арендатор вправе принять к вычету суммы НДС, предъявленные ему подрядчиком, выполнившим работы по восстановлению цементно-бетонной стяжки полов арендуемого им склада.
Р.П.Лыпарь
Юридическая компания «Резолекс»
Материал предоставлен при содействии
ООО «Консультант Норд»
Регионального информационного центра
Сети КонсультантПлюс
02.09.2014
