Вопрос: Организация-кредитор обратилась в суд с требованием о взыскании задолженности за выполненные строительно-монтажные работы. В процессе рассмотрения дела стороны в 2009 г. заключили мировое соглашение, которое утвердил арбитражный суд; производство по делу было прекращено. Организация-должник не выполнила свои обязательства по мировому соглашению. В феврале 2010 г. кредитору выдан исполнительный лист. После этого в том же году стороны заключили акт взаимозачета, по которому обязательства должника были частично погашены. Исполнительный лист был предъявлен в службу судебных приставов. Через несколько месяцев должник был признан банкротом и в отношении его было открыто конкурсное производство. Кредитор обратился в арбитражный суд с заявлением о включении в реестр кредиторов по истечении установленного срока. Арбитражный суд в 2010 г. отказал во включении в реестр.
В 2011 г. в процессе конкурсного производства конкурсный управляющий обратился в арбитражный суд с заявлением о признании акта взаимозачета недействительным. Суд удовлетворил требование. Кредитор не обращался в суд с требованием о включении в реестр кредиторов восстановленной задолженности в результате признания недействительным акта взаимозачета.
В настоящий момент процедура конкурсного производства не завершена. В какой части организация может признать дебиторскую задолженность нереальной ко взысканию (безнадежной) и включить в состав внереализационных расходов в целях исчисления налога на прибыль: 1) в части задолженности, заявленной и признанной судом обоснованной, но не включенной в реестр; 2) в части задолженности, восстановленной в результате признания акта взаимозачета недействительным, по которой кредитор не обращался в суд с заявлением о включении в реестр кредиторов?
Ответ: При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организация может признать дебиторскую задолженность нереальной ко взысканию в связи с истечением срока исковой давности в части задолженности, восстановленной в 2011 г. в результате признания акта взаимозачета недействительным, по которой кредитор не обращался в суд с заявлением о включении в реестр кредиторов.
Обоснование: Согласно п. 2 ст. 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в сумме безнадежных долгов.
В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Таким образом, только при наличии одного из вышеперечисленных критериев безнадежная задолженность может быть учтена в составе внереализационных расходов при расчете налога на прибыль.
В части задолженности, заявленной и признанной судом обоснованной, но не включенной в реестр кредиторов, необходимо определить момент признания задолженности безнадежной.
На основании ст. 195 Гражданского кодекса РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.
Так как в отношении данной задолженности судом вынесено решение в пользу кредитора, ее взыскание производится в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ «Об исполнительном производстве». Это означает, что организация реализовала свое право на судебную защиту и тем самым исключила возможность существования исковой давности. Следовательно, срок взыскания указанной задолженности в рамках гражданского законодательства не может рассматриваться в режиме истечения срока исковой давности.
В Письме Минфина России от 29.05.2013 N 03-03-06/1/19566 отмечено, что налогоплательщик не вправе включить во внереализационные расходы задолженность на основании истечения срока исковой давности, если ранее он обратился в суд с требованием о ее взыскании и имеется вступившее в силу решение суда в его пользу.
Таким образом, задолженность, подлежащая взысканию в порядке исполнительного производства, может быть признана безнадежной для целей налогообложения прибыли в случае, если невозможность ее взыскания подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства по указанным в абз. 2 п. 2 ст. 266 НК РФ основаниям, либо в случае ликвидации организации в установленном порядке.
Данный вывод находит свое подтверждение в материалах судебной практики: Постановления ФАС Московского округа от 20.03.2012 N А40-А40-60565/11-99-267, от 19.03.2010 N КА-А40/1782-10 по делу N А40-34185/09-112-152 (Определением ВАС РФ от 09.07.2010 N ВАС-9179/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).
В части задолженности, восстановленной в результате признания акта взаимозачета недействительным, по которой кредитор не обращался в суд с заявлением о включении в реестр кредиторов, необходимо отметить следующее.
В результате удовлетворения судом заявления конкурсного управляющего акт взаимозачета был признан недействительным.
Согласно ст. 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения. При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре необходимо возместить его стоимость в деньгах.
Так как кредитор не обратился в суд с заявлением о включении в реестр кредиторов, восстановленная дебиторская задолженность может быть списана по истечении срока исковой давности.
В соответствии с п. 1 ст. 181 ГК РФ срок исковой давности по требованию о применении последствий недействительности ничтожной сделки составляет три года.
Таким образом, задолженность организации, восстановленная в результате признания акта взаимозачета недействительным, может быть признана для целей налогообложения прибыли безнадежной и учтена в расходах при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в связи с истечением срока исковой давности (то есть после истечения трехлетнего срока с даты восстановления задолженности).
Также надо отметить, что налоговое законодательство не содержит норм, запрещающих налогоплательщику при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль учитывать расходы, возникшие в результате исполнения недействительной (ничтожной) сделки. В силу п. 1 ст. 8 ГК РФ сделка является основанием (юридическим фактом) для возникновения или прекращения только гражданских прав и обязанностей, следовательно, в рамках требований п. 3 ст. 2 ГК РФ гражданское законодательство (в том числе положения п. 1 ст. 167 ГК РФ) к налоговым правоотношениям не применяется.
Данная позиция подтверждается судебными решениями: Постановления ФАС Поволжского округа от 10.07.2008 N А72-7799/07-12/195, ФАС Западно-Сибирского округа от 10.04.2007 N Ф04-2117/2007(33186-А27-31).
Е.В.Кувшинова
Группа компаний
«Аналитический Центр»
М.Н.Озерова
Группа компаний
«Аналитический Центр»
06.09.2014
