Вопрос: ООО-1 и ООО-2 заключили договор беспроцентного займа. Руководитель ООО-1 по совместительству является руководителем ООО-2. В связи с этим договор займа подписан с обеих сторон одним и тем же лицом. Налоговый орган посчитал данный договор недействительным и потребовал включить полученные ООО-1 суммы в доходы, облагаемые налогом на прибыль. Правомерна ли позиция налогового органа?
Ответ: Признание налоговым органом договора беспроцентного займа между ООО-1 и ООО-2, подписанного с обеих сторон одним и тем же лицом, недействительным, а также требование налогового органа о включении сумм, полученных по этому договору, в налоговую базу по налогу на прибыль неправомерно. Заем не является налогооблагаемым доходом, а право гражданина занимать руководящие должности в нескольких организациях установлено законом. Взыскать налог на основании переквалификации договора займа в договор, предполагающий получение налогооблагаемых доходов, налоговый орган может только в судебном порядке. При этом только лишь факт подписания договора займа одним лицом не является основанием его недействительности и поводом для переквалификации в договор иного вида.
Обоснование: Согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ средства, полученные по договору займа, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Признав договор займа недействительным, налоговый орган превысил свои полномочия: НК РФ не предоставляет налоговым органам право на признание сделки недействительной. Законом РФ от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» и пп. 14 п. 1 ст. 31 НК РФ предусмотрено лишь право инспекции на соответствующее обращение с иском в суд. Следовательно, признание договора займа недействительным возможно только в судебном порядке.
Более того, у налогового органа не было основания усомниться в правомерности подписания договора одним гражданином от имени двух юридических лиц, так как обе стороны договора действовали в рамках ст. 53 Гражданского кодекса РФ, которая гласит, что порядок образования и компетенция органов юридического лица определяется законом и учредительными документами. В свою очередь, Трудовой кодекс РФ ст. ст. 60.1, 276 и 282 позволяет лицу, исполняющему функции единоличного исполнительного органа, заключать трудовые договоры о работе по совместительству с неограниченным числом работодателей.
Таким образом, признание договора недействительным и требование налогового органа о включении сумм, полученных по договору займа, в налоговую базу по налогу на прибыль неправомерны. Налогоплательщик вправе не облагать полученные денежные средства налогом, а в случае налоговых доначислений может оспорить их в суде. Схожая ситуация была рассмотрена в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.02.2014 по делу N А78-3359/2013, и суд принял решение в пользу налогоплательщика.
Аналогичный случай был рассмотрен тем же судом ранее (см. Постановление от 23.09.2010 по делу N А78-7526/2009). Установив, что договоры аренды с обеих сторон были подписаны одним лицом — как руководителем организации и как индивидуальным предпринимателем, инспекция посчитала, что руководитель ООО заключил от имени представляемого лица сделку в отношении себя лично, сочла эти договоры мнимыми и недействительными и произвела налоговые доначисления. Разрешая спор, арбитры указали, что только тот факт, что договоры между обществом и предпринимателем были подписаны одним лицом, не может являться основанием для вывода о недействительности совершенных сделок. При этом был отклонен довод налогового органа относительно мнимости указанных сделок. Суд отметил, что в силу п. 1 ст. 170 ГК РФ мнимая сделка — это сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия. А в указанном случае сделка повлекла за собой правовые последствия — предприниматель реально осуществлял деятельность на арендованной торговой площади.
Считаем необходимым обратить внимание на то, что согласно пп. 8 п. 2 ст. 105.1 НК РФ организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо, признаются взаимозависимыми для целей налогообложения. Однако в данном случае факт взаимозависимости не должен влиять на налоговые последствия. Прежде всего потому, что гражданское законодательство, в частности гл. 9 ГК РФ, не содержит положений, позволяющих признать сделку недействительной по причине налоговой взаимозависимости ее сторон. Кроме того, неполученные доходы по безвозмездному займу в виде процентов могли бы возникнуть у заимодавца, тогда как полученная заемщиком сумма должна быть возвращена.
Что касается непосредственно налоговых отношений, то согласно п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — Постановление N 53) взаимозависимость сторон сделки может быть признана обстоятельством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, но только в совокупности с иными обстоятельствами, в частности с обстоятельствами, указанными в п. 5 Постановления N 53, а не сама по себе. Если операция реальна, учтена налогоплательщиком в соответствии с ее действительным экономическим смыслом и имеет деловую цель, налогоплательщик вправе получить налоговую выгоду в том числе в виде невключения в доходы по налогу на прибыль средств, полученных по договору займа. Это следует из п. п. 1, 4, 7, 9 Постановления N 53.
Доначисление и взыскание налога на основании изменения налоговым органом юридической квалификации сделки (переквалификации договора займа в договор, предполагающий получение доходов, подлежащих обложению налогом на прибыль) возможны только в судебном порядке (пп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, также см. Постановления ФАС Уральского округа от 27.04.2011 N Ф09-2478/11-С3, ФАС Центрального округа от 16.11.2010 N А54-7738/2009С18). Если суд на основании оценки представленных доказательств придет к выводу о том, что операции учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, он определит объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (п. 7 Постановления N 53).
Е.В.Лабор
Группа компаний
«Аналитический Центр»
Е.М.Сигаева
Группа компаний
«Аналитический Центр»
19.09.2014
