Вопрос: Облагается ли НДФЛ полученный работником доход в виде возмещения среднего заработка и расходов, связанных со служебной командировкой, в период нахождения в служебной командировке сроком девять месяцев?
Ответ: Если поездка работника является именно служебной командировкой, то есть ее цель — выполнение служебного поручения, то сумма среднего заработка, сохраняемого за работником на время долгосрочной командировки, относится к доходам от источников в РФ и облагается НДФЛ. В отношении командировочных расходов возможно применение п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ. Если же работник выполняет за рубежом все обязанности, предусмотренные трудовым договором, то такая поездка не считается командировкой, а полученный доход в виде среднего заработка относится к доходам от источников за пределами РФ и не облагается НДФЛ в случае, если работник утратит статус налогового резидента РФ. Если по итогам налогового периода работник будет признан налоговым резидентом РФ, то в отношении доходов от источников за пределами РФ он должен будет уплатить налог самостоятельно. Суммы возмещения расходов работников, возникающих при направлении их для выполнения трудовых обязанностей за пределы РФ, являются их доходом от источников в РФ.
Обоснование: В силу ст. 166 Трудового кодекса РФ служебная командировка — поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.
Особенности направления работников в служебные командировки устанавливаются в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
На основании ст. 167 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.
Согласно п. 1 ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу п. 2 указанной статьи налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы территории Российской Федерации для краткосрочного (менее 6 месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья.
В соответствии с пп. 6 и пп. 10 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относятся вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в РФ, а также иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в РФ.
В силу пп. 6 и пп. 9 п. 3 ст. 208 НК РФ к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, относятся вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации, а также иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами Российской Федерации.
На основании пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ исчисление и уплату налога в соответствии с данной статьей производят такие категории налогоплательщиков, как физические лица — налоговые резиденты Российской Федерации, за исключением российских военнослужащих, указанных в п. 3 ст. 207 НК РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, исходя из сумм таких доходов.
В соответствии с п. 3 ст. 224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.
Согласно разъяснениям Минфина России сумма среднего заработка, сохраняемого за работником на время долгосрочной командировки, относится к доходам от источников в РФ (см. Письма от 22.08.2013 N 03-04-05/34436, от 05.04.2013 N 03-04-05/4-340). В отношении командировочных расходов, на наш взгляд, возможно применение п. 3 ст. 217 НК РФ.
Если же работник выполняет все трудовые обязанности, предусмотренные трудовым договором, по месту работы в иностранном государстве, получаемое им вознаграждение является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей на территории иностранного государства и подлежит обложению налогом на территории этого иностранного государства и в соответствии с его законодательством (см. Письма Минфина России от 23.01.2014 N 03-08-05/2271, от 06.03.2012 N 03-04-06/6-56, от 30.01.2012 N 03-04-06/6-15, от 30.08.2011 N 03-04-06/6-194). При этом возмещение организацией расходов работников, возникающих при направлении их для выполнения трудовых обязанностей за пределы Российской Федерации, является их доходом от источников в РФ (Письмо Минфина России от 10.06.2011 N 03-04-06/6-136).
Если по итогам налогового периода работники организации не признаются налоговыми резидентами Российской Федерации, такие лица, в соответствии с п. 1 ст. 207 НК РФ, не являются плательщиками налога на доходы физических лиц по доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.
Следовательно, если налогоплательщик теряет статус налогового резидента, находясь на территории иностранного государства более 183 дней, он перестает быть плательщиком НДФЛ в отношении доходов от источников за пределами РФ.
Суммы возмещения расходов, возникающих при направлении работников для выполнения трудовых обязанностей за пределы РФ, подлежат обложению НДФЛ по ставке 13 процентов в отношении доходов лиц, признаваемых налоговыми резидентами РФ, и по ставке 30 процентов — в отношении доходов лиц, не признаваемых налоговыми резидентами РФ.
Д.В.Комаров
Государственный советник
Российской Федерации
3 класса
20.09.2014
