Вопрос: Организация продает товары, принадлежащие комитенту, на основании договора комиссии и товары собственного производства.
Правомерно ли в таком случае выставление одному покупателю единого счета-фактуры на собственные и комиссионные товары, реализуемые комиссионером от своего имени?
Ответ: Действующим законодательством не предусмотрено выставление организацией-комиссионером НДС одному покупателю единого счета-фактуры на собственные и комиссионные товары, реализуемые комиссионером от своего имени. По нашему мнению, следует выставить два счета-фактуры — на собственные товары и на комиссионные товары.
Обоснование: Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 169 НК РФ).
Порядок составления счетов-фактур регламентируется НК РФ и Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость». Указанными НПА не предусмотрено выставление организацией — плательщиком НДС одному покупателю единого счета-фактуры на собственные и комиссионные товары. Наоборот, эти документы разграничивают порядок выставления счетов-фактур продавцом при реализации собственных товаров и порядок выставления счетов-фактур посредником при реализации комиссионных товаров.
Если организация-продавец реализует собственные товары, она выставляет покупателю счет-фактуру в общеустановленном порядке, регистрирует его в книге продаж и в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (абз. 1 п. 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ, п. п. 1, 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, п. п. 1, 3 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1137).
При реализации комиссионных товаров комиссионер, реализующий товары от имени комитента — плательщика НДС, не должен выставлять счет-фактуру покупателю товаров. Это делает сам комитент (п. 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ). Если комиссионер от своего имени реализует комиссионные товары, принадлежащие комитенту — плательщику НДС, то посредник выставляет счет-фактуру в двух экземплярах (один экземпляр передает покупателю товаров) и регистрирует свой экземпляр в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур без регистрации в книге продаж (п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, абз. 6 п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость).
Ранее п. 5 Письма МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость» предусматривалось, что при реализации посредником от своего имени одному покупателю товаров (работ, услуг) комитента, принципала одновременно с реализацией собственных товаров (работ, услуг) данному покупателю посредник может выставить единый счет-фактуру на указанные товары (работы, услуги). Это разъяснение было дано в связи с тем, что изначально в Постановлении Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (до внесения в него дополнений Постановлением Правительства РФ от 26.05.2009 N 451) не содержалось порядка составления (заполнения) счетов-фактур при оказании посреднических услуг в ситуации, когда товары (работы, услуги) приобретаются или реализуются посредником в интересах заказчика. Поэтому данный порядок разъяснялся в Письме МНС России N ВГ-6-03/404, в котором обобщены и конкретизированы положения Правил, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 914. В настоящее время это Постановление Правительства РФ утратило силу в связи с изданием Постановления Правительства РФ N 1137.
Таким образом, выставление организацией — плательщиком НДС одному покупателю единого счета-фактуры на собственные и комиссионные товары не соответствует положениям п. 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ и Постановлению Правительства РФ N 1137.
Е.В.Орлова
Начальник отдела аудита
ООО «ПАРТИ»
23.09.2014
