Вопрос: ООО (заказчик) и другое ООО (подрядчик) заключили договор подряда, согласно которому подрядчик обязуется выполнить работы по строительству на земельном участке, находящемся в собственности заказчика, нежилого объекта.
Подрядчик начал осуществлять выполнение работ, но до их завершения и сдачи заказчику от последнего поступило письмо с просьбой остановить работы и расторгнуть договор подряда по причине изменения концепции проекта. Стороны подписали соглашение о расторжении договора подряда, на основании которого заказчиком были возмещены убытки в виде расходов, понесенных подрядчиком в связи с исполнением договора подряда.
Может ли подрядчик учесть в расходах в целях налога на прибыль затраты, возникшие в связи с расторжением договора подряда с заказчиком? Следует ли заказчику оформлять для этого какие-либо документы?
Ответ: Работы частичной готовности, не принятые заказчиком, на основании п. 1 ст. 319 Налогового кодекса РФ признаются незавершенным производством. Соответственно, затраты подрядчика по аннулированным заказам подлежат учету по налогу на прибыль как внереализационные расходы на основании пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Для признания расходов по аннулированным заказам руководитель или иное уполномоченное лицо подрядчика должно оформить акт об аннулировании заказа. При этом каких-то определенных требований к форме и содержанию акта об аннулировании заказа действующим законодательством не установлено. Считаем, что указанный акт должен соответствовать требованиям, перечисленным в ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
При этом в целях документального подтверждения указанных затрат, по нашему мнению, необходимо иметь в наличии следующие первичные документы: договор, заключенный между заказчиком и подрядчиком; письмо заказчика с просьбой к подрядчику расторгнуть договор; соглашение о расторжении договора; приказ руководителя или иного уполномоченного лица о списании задолженности; первичные документы, подтверждающие понесенные подрядчиком расходы по аннулированным заказам.
Кроме того, следует отметить, что убытки, возмещенные заказчиком в связи с расторжением договоров, должны быть включены подрядчиком в состав внереализационных доходов на основании п. 3 ч. 2 ст. 250 НК РФ.
Обоснование: Согласно п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
В соответствии со ст. 717 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором подряда, заказчик может в любое время до сдачи ему результата работы отказаться от исполнения договора, уплатив подрядчику часть установленной цены пропорционально части работы, выполненной до получения извещения об отказе заказчика от исполнения договора. Заказчик также обязан возместить подрядчику убытки, причиненные прекращением договора подряда, в пределах разницы между ценой, определенной за всю работу, и частью цены, выплаченной за выполненную работу.
Изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено ГК РФ, другими законами или договором (п. 1 ст. 450 ГК РФ).
В силу п. 3 ст. 450 ГК РФ в случае одностороннего отказа от исполнения договора полностью или частично, когда такой отказ допускается законом или соглашением сторон, договор считается соответственно расторгнутым или измененным.
На основании п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
На основании пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, относятся, в частности, затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции. Признание расходов по аннулированным заказам, а также затрат на производство, не давшее продукции, осуществляется на основании актов налогоплательщика, утвержденных руководителем или уполномоченным им лицом, в размере прямых затрат, определяемых в соответствии со ст. ст. 318 и 319 НК РФ.
В п. 1 ст. 318 НК РФ указано, что расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются, в частности, на прямые расходы, к которым могут быть отнесены:
— материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;
— расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
— суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
Согласно п. 1 ст. 319 НК РФ под незавершенным производством (далее — НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.
Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных определен в ст. 319 НК РФ.
Таким образом, работы частичной готовности признаются НЗП, затраты на которые подлежат учету по налогу на прибыль как внереализационные расходы на основании пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Для признания расходов по аннулированным заказам руководитель или иное уполномоченное лицо подрядчика должно оформить акт об аннулировании заказа. При этом каких-то определенных требований к форме и содержанию акта об аннулировании заказа действующим законодательством не установлено. Считаем, что указанный акт должен соответствовать требованиям, перечисленным в ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ.
При этом в целях документального подтверждения указанных затрат, по нашему мнению, необходимо иметь в наличии следующие документы: договор, заключенный между заказчиком и подрядчиком; письмо заказчика с просьбой к подрядчику расторгнуть договор; соглашение о расторжении договора; первичные документы, подтверждающие понесенные подрядчиком расходы по аннулированным заказам (п. 1 ст. 252 НК РФ, Письма Минфина России от 29.03.2012 N 03-03-06/1/163, от 14.11.2011 N 03-03-06/1/754).
Кроме того, следует отметить, что доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба признаются внереализационными доходами налогоплательщика (п. 3 ч. 2 ст. 250 НК РФ).
Следовательно, убытки, возмещенные заказчиком в связи с расторжением договоров, должны быть включены подрядчиком в состав внереализационных доходов на основании п. 3 ч. 2 ст. 250 НК РФ.
П.Н.Зюков
Юридическая компания «Юново»
08.10.2014
