Вопрос: Некоторыми соглашениями об избежании двойного налогообложения предусмотрено, что деятельность строительной площадки в течение определенного времени не образует постоянного представительства на территории РФ (например, п. 3 ст. 5 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Турецкой Республики от 15.12.1997 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы»).
Облагаются ли налогом на прибыль в РФ доходы иностранной организации от строительных работ, выплаченные в течение этого срока?
Если да, должен ли удерживаться налог у источника выплат — российской организации?
Ответ: Доходы иностранной организации от строительных работ облагаются на территории Российской Федерации при образовании у иностранной организации в отношении такой деятельности постоянного представительства в целях налогообложения. Так, если фактический срок существования строительной площадки превысил установленный международным соглашением об избежании двойного налогообложения предельный период, прибыль по стройплощадке подлежит налогообложению исходя из общего объема выполненных с начала существования строительной площадки работ.
При этом у российской организации не возникает обязанностей налогового агента по налогу на прибыль организаций при оплате выполненных на строительной площадке работ иностранной организацией, предпринимательская деятельность которой осуществляется в рамках периода, указанного в соглашении, и не приводит к образованию постоянного представительства.
Обоснование: В отношении возникновения обязанности по уплате налога на прибыль необходимо учитывать следующее.
В соответствии со ст. 246 гл. 25 Налогового кодекса РФ плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.
В п. 1 ст. 309 НК РФ установлен перечень видов доходов иностранных организаций, которые не связаны с их предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относящихся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежащих налогообложению у источника выплаты (налогового агента).
При этом доходы, полученные иностранной организацией от осуществления работ на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со ст. 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат (п. 2 ст. 309 НК РФ).
Следует отметить, что деятельность иностранной организации на строительной площадке в Российской Федерации следует рассматривать как предпринимательскую деятельность, осуществляемую иностранной организацией с учетом положений ст. 2 Гражданского кодекса РФ на свой риск, цель которой — систематическое получение прибыли от выполнения работ или оказания услуг.
В связи с изложенным у российской организации не возникает обязанностей налогового агента при оплате выполненных на строительной площадке работ иностранной организацией, предпринимательская деятельность которой осуществляется в рамках периода, указанного в соглашении, и не приводит к образованию постоянного представительства.
При этом положениями ст. ст. 306 — 308 НК РФ устанавливаются особенности исчисления налога иностранными организациями, осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, в случае если такая деятельность создает постоянное представительство иностранной организации.
Частным случаем наличия постоянного представительства иностранной организации на территории Российской Федерации в целях налогообложения прибыли является осуществление деятельности в Российской Федерации на строительной площадке. В ст. 308 НК РФ в целях обложения налогом на прибыль дается определение понятия «строительная площадка», устанавливаются правила определения срока существования строительной площадки, включая случаи временного приостановления и последующего возобновления работ.
Необходимо учитывать, что при определении наличия постоянного представительства организации приоритет имеют положения соответствующего международного договора.
Применительно к строительным площадкам иностранных организаций необходимо дополнительно учитывать, что в соответствии с отдельными соглашениями об избежании двойного налогообложения деятельность на строительной площадке или строительно-монтажном объекте иностранной организации образует постоянное представительство при превышении срока осуществления работ, указанного в соглашении. Расчет налоговых обязательств в отношении деятельности строительной площадки по налогу на прибыль производится по первому отчетному сроку, наступающему после такого превышения, исходя из общего объема выполненных с начала существования строительной площадки работ.
Так, Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики заключено и действует Соглашение от 15.12.1997 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы» (далее — Соглашение).
В соответствии с п. 1 ст. 7 «Прибыль от предпринимательской деятельности» Соглашения прибыль, полученная в одном договаривающемся государстве предприятием другого договаривающегося государства, может облагаться налогом в первом упомянутом государстве, если только она получена через расположенное там постоянное представительство и только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.
Согласно п. 1 ст. 5 «Постоянное представительство» Соглашения термин «постоянное представительство» для целей Соглашения означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного договаривающегося государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве.
При этом в соответствии с пп. «a» п. 3 ст. 5 Соглашения строительная площадка, строительный, монтажный или сборочный объект или связанная с ними надзорная деятельность образуют постоянное представительство, только если продолжительность связанных с ними работ превышает 18 месяцев.
Таким образом, в течение срока, установленного Соглашением, в отношении указанной деятельности, когда существование строительной площадки еще не приводит к образованию постоянного представительства, у турецкой организации не возникает обязанности рассчитывать и уплачивать налог на прибыль в бюджет Российской Федерации. Однако, если фактический срок существования строительной площадки превысил 18-месячный период, прибыль по стройплощадке подлежит налогообложению на территории Российской Федерации исходя из общего объема выполненных с начала существования строительной площадки работ.
Аналогичные выводы содержатся в разъяснениях Минфина России (Письмо от 05.07.2013 N 03-08-05/26071), касающихся применения положений Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Болгария от 08.06.1993 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество».
О.Ю.Андреева
Советник государственной
гражданской службы РФ
3 класса
23.10.2014
