Вопрос: Вправе ли инспекция в рамках камеральной проверки декларации по НДС истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность отражения в налоговой отчетности операций, не облагаемых данным налогом?
Ответ: По нашему мнению, освобождение от НДС, предусмотренное Налоговым кодексом РФ для отдельных операций, не является налоговой льготой. Поэтому направление налоговой инспекцией в рамках камеральной проверки требования о представлении документов, подтверждающих правомерность отражения в декларации операций, не облагаемых НДС, является неправомерным.
В то же время судебная практика по данному вопросу неоднозначна. Поэтому при принятии решения о представлении налоговой инспекции таких документов рекомендуем изучить судебные решения конкретного округа.
Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ налоговый орган вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. При этом п. 7 ст. 88 НК РФ установлено, что при проведении камеральной налоговой проверки инспекция не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если это прямо не предусмотрено ст. 88 НК РФ или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией не закреплено в НК РФ.
Согласно ст. 88 НК РФ налоговый орган вправе истребовать документы:
— у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы (п. 6 ст. 88 НК РФ);
— при проведении камеральной проверки декларации по НДС, в которой налог заявлен к возмещению (п. 8 ст. 88 НК РФ);
— в рамках проверок по налогам, связанным с использованием природных ресурсов (п. 9 ст. 88 НК РФ).
Обязанности представлять вместе с декларацией документы, подтверждающие операции, не облагаемые НДС, НК РФ не предусматривает.
Кроме того, на наш взгляд, не облагаемые НДС операции не относятся к льготным. Согласно ст. 56 НК РФ льготами признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками (плательщиками сборов), включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать его в меньшем размере. Перечень операций, не подлежащих налогообложению НДС, закреплен в ст. 149 НК РФ. При этом отсутствие у налогоплательщика обязанности исчислять НДС по этим операциям прямо предусмотрено нормами налогового законодательства и в силу ст. 56 НК РФ льготой не является. Указанные операции не учитываются при формировании налоговой базы по НДС, в то время как налоговые льготы, согласно ст. 56 НК РФ, применяются только в отношении отдельных категорий налогоплательщиков.
Таким образом, направление налогоплательщику в рамках камеральной проверки требования о представлении документов, подтверждающих правомерность отражения в налоговой отчетности операций, не облагаемых НДС, противоречит нормам ст. 88 НК РФ. Следовательно, такое требование неправомерно. Такую точку зрения разделяют некоторые суды (см. Постановления ФАС Поволжского округа от 04.04.2013 по делу N А55-20343/2012, от 07.03.2012 по делу N А12-13971/2011). ВАС РФ в своем Определении от 15.11.2012 N ВАС-8834/12 также согласился с тем, что операции, не подлежащие обложению НДС, не носят характер льготы, поэтому налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщиков первичные документы, подтверждающие совершение таких операций.
В то же время в судебной практике есть примеры противоположных решений. Например, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 20.10.2011 по делу N А33-2290/2011 признал, что право на освобождение от НДС, предусмотренное пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, является налоговой льготой. Следовательно, заключили арбитры, налоговая инспекция вправе направить налогоплательщику требование о представлении документов, подтверждающих такие операции, в порядке п. 6 ст. 88 НК РФ. Аналогичные выводы изложены в Постановлении ФАС Уральского округа от 05.07.2012 N Ф09-5197/12 по делу N А60-32962/2011 в отношении операций, предусмотренных пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ.
В случае отказа налогоплательщика представить налоговому органу запрашиваемые им документы налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа 200 руб. за каждый непредставленный документ.
Учитывая неоднозначность судебной практики, при принятии решения о представлении налоговой инспекции документов, подтверждающих правомерность отражения в налоговой отчетности операций, не облагаемых НДС, рекомендуем изучить судебные решения конкретного округа.
Е.М.Сигаева
Группа компаний
«Аналитический Центр»
М.Н.Озерова
Группа компаний
«Аналитический Центр»
18.07.2013