Вопрос: В октябре 2014 г. арендатор с согласия арендодателя за свой счет сделал и ввел в эксплуатацию неотделимые улучшения арендованного здания. Стоимость работ — 905 000 руб. (без НДС). Срок полезного использования улучшений — 181 месяц (седьмая амортизационная группа). Как начислить амортизацию, если стоимость работ арендодателем не возмещается, а период аренды истекает 31.10.2017?
Ответ: При применении нелинейного метода сумма амортизации неотделимых улучшений, произведенных за счет арендатора и с согласия арендодателя, относимая в расходы к моменту окончания срока договора аренды (через три года), будет больше сумм амортизации неотделимых улучшений, исчисленных линейным методом.
Обоснование: Арендатор вправе выбрать линейный или нелинейный метод начисления амортизации по капитальным вложениям в форме неотделимых улучшений в арендуемые объекты основных средств, произведенных с согласия арендодателя и не возмещаемых им. Амортизация начисляется в течение срока действия договора аренды (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 Налогового кодекса РФ, Письмо Минфина России от 27.01.2014 N 03-03-06/1/2769).
При линейном методе ежемесячная сумма амортизации определяется как произведение первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации (частное от деления единицы на срок полезного использования объекта в месяцах, умноженное на 100 процентов). Соответственно, чем больше срок полезного использования, тем меньше ежемесячная сумма амортизации, которая не изменяется в течение всего срока полезного использования объекта (п. 2 ст. 259.1 НК РФ).
При нелинейном методе норма амортизации, установленная НК РФ для каждой амортизационной группы, применяется к суммарному балансу объектов одной амортизационной группы, который рассчитывается как общая стоимость всех объектов данной группы. По мере ввода объекта в эксплуатацию его первоначальная стоимость увеличивает суммарный баланс амортизационной группы. Ежемесячно суммарный баланс уменьшается на сумму начисленной амортизации (п. п. 3 — 5 ст. 259.2 НК РФ). Таким образом, сумма отчислений с каждым разом уменьшается, а наибольшие амортизационные отчисления будут произведены в первые годы эксплуатации объекта.
В рассматриваемой ситуации за три оставшихся года срока аренды арендатор сможет учесть в расходах затраты на капитальные вложения в большем размере, применяя нелинейный метод начисления амортизации.
Амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию (п. 3 ст. 259.1, п. 6 ст. 259.2 НК РФ).
При амортизации объекта линейным методом норма амортизации составит 0,00552486 (1/181 мес.), ежемесячная сумма амортизации — 5000 руб. (905 000 руб. x 0,00552486). За 2015 г. будет списана сумма в размере 60 000 руб. (5000 руб. x 12 мес.). На момент окончания срока аренды общая сумма амортизации составит 180 000 руб. (60 000 руб. x 3 года).
При выборе нелинейного метода ежемесячная норма для объекта, относящегося к седьмой амортизационной группе, установлена в размере 0,013 (п. п. 4, 5 ст. 259.2 НК РФ). Предположим, что у арендатора нет других объектов, относящихся к седьмой амортизационной группе, и новые объекты данной группы в период аренды в эксплуатацию не вводятся. Амортизационные отчисления в 2015 г. составят: в январе — 11 765 руб. (905 000 руб. x 0,013), в феврале — 11 612,06 руб. ((905 000 руб. — 11 765 руб.) x 0,013), в марте — 11 461,10 руб. ((905 000 руб. — 11 765 руб. — 11 612,06 руб.) x 0,013) и т.д. За 2015 г. организация учтет 131 510,52 руб., за 2016 г. — 112 400 руб., за 2017 г. — 96 066,55 руб. Всего амортизационные отчисления по неотделимым улучшениям за три года — 339 977,07 руб.
Таким образом, нелинейный метод позволит арендатору за три года (до окончания срока аренды) учесть в расходах сумму, которая почти в два раза превышает линейные амортизационные отчисления (339 977,07 руб. / 180 000 руб. = 1,89). Отметим, выбранный метод амортизации устанавливается в учетной политике и применяется ко всем объектам, за исключением зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в восьмую — десятую амортизационные группы (п. 3 ст. 259 НК РФ).
М.Ю.Гриня
Издательство «Главная книга»
20.11.2014
