Вопрос: Организация является собственником подвижного состава. Встал выбор: сдавать в аренду вагоны для осуществления международных перевозок или оказывать услуги по предоставлению подвижного состава для международных перевозок. Каковы существенные различия между этими договорами и особенности исчисления НДС?
Ответ: Договор аренды вагонов и договор оказания услуг по предоставлению подвижного состава являются разными видами договоров в соответствии с Гражданским кодексом РФ. Предоставление организацией-собственником в аренду железнодорожного подвижного состава для международной перевозки облагается НДС по ставке 18%. В свою очередь, услуги по предоставлению подвижного состава для осуществления международных перевозок облагаются по ставке 0%.
Обоснование: По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ).
В силу п. 1 ст. 615 ГК РФ арендатор обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены — в соответствии с назначением имущества. То есть по договору аренды подвижного состава арендатор сам может заадресовывать вагоны (п. 3 Правил перевозок грузов отправительскими маршрутами на железнодорожном транспорте, утвержденных Приказом МПС России от 29.03.1999 N 10Ц (далее — Правила)), гнать собственные порожние вагоны в соответствии с п. 6 Правил.
По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 ГК РФ).
Согласно совместным разъяснениям Минтранса России и Федеральной налоговой службы, содержащимся в п. 4.1 Письма Минтранса России от 20.05.2008 N СА-16/3729, направленного Письмом ФНС России от 04.06.2008 N ШС-6-3/407@ (далее — Письмо N СА-16/3729), услуги по подаче (предоставлению) под погрузку собственного, арендованного и/или принадлежащего на ином законном основании железнодорожного подвижного состава, контейнеров оказываются операторами железнодорожного подвижного состава, иными юридическими лицами, которые, обладая на праве собственности или ином законном праве вагонами, контейнерами, локомотивами, участвуют в осуществлении перевозочного процесса: оказывают заказчикам (заинтересованным в перевозке лицам) услуги путем подачи (предоставления) под погрузку подвижного состава, контейнеров для перевозок и осуществления диспетчерского контроля за продвижением вагонов (как в груженом, так и в порожнем состоянии), а также могут оказывать услуги, связанные с расчетами за перевозку (открытие лицевых счетов в ТехПД на железных дорогах для осуществления расчетов в централизованном порядке, обеспечения неснижаемого остатка денежных средств для авансирования перевозок, контроль правильности расчета и обоснованности взыскания провозных платежей и сборов, ведение претензионной работы и т.п.), и иные подобные услуги, связанные с перевозкой.
К отличиям между услугой по подаче (предоставлению) под погрузку подвижного состава и имущественным наймом (арендой) подвижного состава п. 4.1 Письма N СА-16/3729 отнесены:
1. Цель договора. Цель договора аренды подвижного состава — получение во временное владение и пользование вагонов и контейнеров. Арендатор может использовать (как уже отмечалось выше) переданные ему вагоны и контейнеры по своему усмотрению в том числе для временного хранения грузов. В свою очередь, при оказании услуг по подаче (предоставлению) под погрузку подвижного состава исполнитель предоставляет вагоны и контейнеры под конкретный груз в целях перевозки по определенному маршруту.
2. Предмет договора. Предметом договора аренды подвижного состава являются индивидуально определенные вагоны и контейнеры (в договорах указываются номера подлежащих передаче в аренду вагонов и контейнеров). При оказании услуг по подаче (предоставлению) под погрузку подвижного состава клиент не получает во владение вагоны и контейнеры, ему лишь предоставляется право загрузить в них грузы для перевозки в пункт назначения.
3. Условие по расчетам и срокам по договору. Арендная плата за подвижной состав никаким образом не привязывается к конкретной перевозке и начисляется исходя из количества дней нахождения объекта аренды у арендатора. Срок аренды также не привязан к конкретной перевозке и исчисляется по соглашению сторон (как правило, месяцами или годами). Напротив, услуга по предоставлению вагонов и контейнеров под погрузку для осуществления перевозок непосредственно связана с организацией конкретной перевозки. Срок предоставления вагона и контейнера завершается одновременно с завершением договора перевозки, а плата за предоставление устанавливается исходя из условий конкретной перевозки (протяженность перевозки вне зависимости от сроков доставки, скорости и т.д.).
Учитывая вышеизложенные различия данных договоров, при заключении каждого из них будут свои правовые последствия, в том числе налоговые.
Так, в данном случае официальная позиция, выраженная Минфином России, заключается в том, что предоставление в аренду железнодорожного подвижного состава для международной перевозки облагается НДС по ставке 18% (Письма Минфина России от 26.03.2014 N 03-07-08/13378, от 11.01.2011 N 03-07-08/02). То есть применение налоговой ставки 0% влечет за собой существенные риски спора с налоговым органом.
В свою очередь, услуги по предоставлению подвижного состава для осуществления международных перевозок облагаются по ставке 0% при условии владения им на праве собственности или аренды (абз. 4 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ) (см. также Письма Минфина России от 03.11.2011 N 03-07-08/305, от 13.07.2011 N 03-07-08/215, от 29.04.2011 N 03-07-08/134).
Финансовое ведомство указало, что данные услуги облагаются по нулевой ставке, если оказываются в рамках договоров, которые удовлетворяют требованиям п. п. 4, 6, 7 Положения об основах правового регулирования деятельности операторов железнодорожного подвижного состава и их взаимодействия с перевозчиками, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 25.07.2013 N 626 (далее — Положение) (Письмо Минфина России от 12.08.2013 N 03-07-08/32626).
Данный документ регулирует деятельность организаций, являющихся операторами железнодорожного подвижного состава в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2003 N 17-ФЗ «О железнодорожном транспорте в Российской Федерации» (далее — Закон N 17-ФЗ). Это определено абз. 12 п. 1 ст. 2 Закона N 17-ФЗ.
Стоит отметить, что оператором железнодорожного подвижного состава является юридическое лицо, имеющее вагоны, контейнеры на праве собственности или ином праве, участвующее на основе договора с перевозчиком в осуществлении перевозочного процесса с использованием указанных вагонов, контейнеров (абз. 12 п. 1 ст. 2 Закона N 17-ФЗ).
Иначе говоря, юридические лица, имеющие вагоны на праве собственности и участвующие на основе договора с перевозчиком в осуществлении перевозочного процесса с использованием данных вагонов, должны полностью соблюдать положения Положения, а не отдельные его части.
Таким образом, подытоживая все вышесказанное, можно сказать, что договор аренды подвижного состава и договор по предоставлению подвижного состава — это два разных договора с разными вытекающими из них правовыми последствиями, обусловленными разной правовой природой этих договоров.
А.А.Носков
ООО «ПРАВО-Конструкция»
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
03.12.2014
