Вопрос: С 01.04.2020 топливо для использования при производстве тепловой энергии приравнивается к средним дистиллятам. Каким образом учитываются акцизы у организации, приобретающей средние дистилляты у российского поставщика и использующей их в дальнейшем в качестве топлива при производстве тепловой энергии?
Ответ: При дальнейшем использовании приобретенных после 01.04.2020 средних дистиллятов в качестве топлива при производстве тепловой энергии организация включает в стоимость топлива выставленный поставщиком акциз.
Далее, при наличии у нее свидетельства о регистрации организации, совершающей операции со средними дистиллятами, организация должна исчислить акциз как осуществляющая операции со средними дистиллятами.
При представлении в налоговый орган копий документов, подтверждающих право собственности на объекты имущества (либо иного основания его владения), непосредственно используемого для производства тепловой энергии, и иных документов в соответствии с п. 22 ст. 201 НК РФ организация вправе уменьшить определенную им сумму акциза на установленные в п. 22 ст. 200 НК РФ вычеты.
Обоснование: Организация, реализующая на территории РФ подакцизные товары (в частности, средние дистилляты), признается налогоплательщиком акциза, в связи с чем предъявляет к уплате покупателю соответствующую сумму акциза, указав ее по общему правилу в первичных учетных документах и счетах-фактурах в отдельной строке. Покупатель, в свою очередь, учитывает данную сумму акциза в стоимости приобретенных подакцизных товаров (пп. 11 п. 1 ст. 181, пп. 1 п. 1 ст. 182, п. 1 ст. 198, п. 2 ст. 199 Налогового кодекса РФ).
Данный порядок не применяется, если приобретенный подакцизный товар используется в дальнейшем покупателем в качестве сырья для производства также подакцизных товаров и в обоих случаях ставки акцизов определены на одинаковую единицу измерения налоговой базы. Тогда акциз у покупателя подлежит вычету или возврату в порядке гл. 22 НК РФ (п. 3 ст. 199 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации организация приобрела в собственность средние дистилляты с целью использования их в качестве сырья для производства тепловой энергии, не являющейся подакцизным товаром, а значит, акциз, предъявленный к уплате организации, учитывается ею в стоимости приобретенных товаров.
Организация выступает в качестве налогоплательщика акциза, если совершает операции, подлежащие налогообложению в соответствии с гл. 22 НК РФ.
К таким операциям, в частности, отнесено получение организацией средних дистиллятов в собственность по договору с российским поставщиком. Однако обязательным условием, для того чтобы организация в этом случае признавалась налогоплательщиком, является наличие у нее свидетельства о регистрации организации, совершающей операции со средними дистиллятами (пп. 11 п. 1 ст. 181, пп. 29 п. 1 ст. 182 НК РФ).
С 1 апреля 2020 г. данное свидетельство выдается российским организациям, которые владеют на праве собственности или ином законном основании объектами имущества, непосредственно используемыми для производства электрической и (или) тепловой энергии путем преобразования тепловой энергии, образующейся в результате сгорания средних дистиллятов, в электрическую, и (или) использования такой тепловой энергии для изменения термодинамических параметров теплоносителя (пп. 3 п. 1 ст. 179.5 НК РФ).
Акциз в данном случае исчисляется организацией на дату получения ею средних дистиллятов как произведение их объема, выраженного в натуральном измерении, на налоговую ставку (п. 11 ст. 187, п. 1 ст. 194, абз. 10 п. 2 ст. 195 НК РФ).
Налогоплательщик-покупатель не включает сумму акциза по полученным средним дистиллятам в их стоимость. Далее, он имеет право уменьшить определенную им сумму акциза на установленные в ст. 200 НК РФ налоговые вычеты (пп. 6 п. 4 ст. 199, п. 1 ст. 200 НК РФ).
Суммы акциза, исчисленные покупателем при приобретении средних дистиллятов, подлежат вычету в исчисленном размере, умноженном на коэффициент и увеличенном на величину Вф. Значение Вф до 31 декабря 2021 г. принимается равным нулю (п. 22 ст. 200 НК РФ).
При использовании средних дистиллятов в качестве топлива на объектах имущества, непосредственно используемого для производства электрической или тепловой энергии, коэффициент признается равным 2. Обязательное условие при этом — представление в налоговый орган копий документов, подтверждающих право собственности (право оперативного управления) на данные объекты имущества (Письмо Минфина России от 19.03.2020 N 03-13-11/21293).
Применение вычета возможно при условии представления документов в соответствии с п. 22 ст. 201 НК РФ.
Сумма акциза по подакцизным товарам исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца) по всем операциям, признаваемым объектом налогообложения согласно ст. 182 НК РФ, дата совершения которых приходится на отчетный месяц, с учетом всех изменений налоговой базы в налоговом периоде (ст. 192, п. 5 ст. 194 НК РФ).
Таким образом, организация, имеющая на праве собственности имущество либо владеющая на ином основании имуществом, используемым для производства тепловой энергии, с 1 апреля 2020 г. выступает в качестве налогоплательщика акциза при приобретении средних дистиллятов, если ей выдано соответствующее свидетельство.
В этом случае организация исчисляет акциз по приобретенным у российской организации в собственность средним дистиллятам и имеет право на налоговый вычет по акцизам при их использовании в качестве топлива для производства тепловой энергии.
Данная позиция подтверждается Письмом Минфина России от 06.12.2019 N 03-13-08/94841.
