Вопрос: Российская организация приобретает у организации, зарегистрированной в Республике Казахстан, услуги в электронной форме в сети Интернет. Возникают ли у российской организации обязанности налогового агента по НДС?
Ответ: При приобретении налогоплательщиком у организации, зарегистрированной в Республике Казахстан, услуг в электронной форме в сети Интернет обязанности налогового агента по НДС не возникают. Если местом реализации таких услуг является территория РФ, то такая организация обязана самостоятельно встать на учет в налоговый орган и уплачивать налог.
Обоснование: Статья 174.2 Налогового кодекса РФ регулирует особенности исчисления и уплаты налога при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме. Как указано в норме, к таким услугам относят оказание услуг через информационно-телекоммуникационную сеть, в том числе через информационно-телекоммуникационную сеть Интернет, автоматизированно с использованием информационных технологий, в том числе предоставление прав на использование программ для электронных вычислительных машин (включая компьютерные игры), оказание рекламных услуг в сети Интернет, оказание услуг по размещению предложений о приобретении (реализации) товаров (работ, услуг), имущественных прав в сети Интернет и др.
Иностранные организации, оказывающие указанные услуги в электронной форме, местом реализации которых признается территория РФ, производят исчисление и уплату налога, если обязанность по уплате налога в отношении операций по реализации указанных услуг не возложена в соответствии со ст. 174.2 НК РФ на налогового агента (п. 3 ст. 174.2 НК РФ).
При этом к услугам в электронной форме, местом реализации которых в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ признается территория РФ, относятся услуги, поименованные в п. 1 ст. 174.2 НК РФ (см., например, Письмо Минфина России от 22.08.2019 N 03-07-11/64540).
Налоговыми агентами в целях ст. 174.2 НК РФ признаются иностранные организации-посредники, участвующие в расчетах, а также российские организации и индивидуальные предприниматели — посредники, участвующие в расчетах (п. п. 3, 10 ст. 174.2 НК РФ).
Вместе с тем, учитывая приоритет норм международного права, необходимо принять во внимание следующее.
Республика Казахстан признается стороной Договора о Евразийском экономическом союзе (подписан в г. Астане 29.05.2014) (далее — Договор).
Взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг, и осуществляется в порядке, предусмотренном Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Приложение N 18 к Договору) (далее — Протокол) (п. 2 ст. 72 Договора).
Взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг (п. 28 Протокола).
Место реализации для целей исчисления НДС определяется п. 29 Протокола.
Услуги, оказываемые в электронной форме, отдельно не поименованы в пп. 1 — 4 п. 29 Протокола, однако в этот перечень включены работы, услуги, которые в том числе могут быть оказаны в электронной форме по смыслу ст. 174.2 НК РФ.
Таким образом, местом реализации услуг в электронной форме, не поименованных в п. п. 1 — 4 п. 29 Протокола, оказываемых хозяйствующими субъектами государств — членов ЕАЭС российским организациям, территория РФ не признается и, соответственно, такие услуги НДС в РФ не облагаются.
В то же время, в случае если российской организации в электронной форме оказываются виды услуг, местом реализации которых в соответствии с пп. 4 п. 29 Протокола признается территория РФ, такие услуги подлежат налогообложению НДС в РФ.
При этом согласно п. 4.6 ст. 83 НК РФ иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, местом реализации которых признается территория РФ, и осуществляющая расчеты непосредственно с покупателями указанных услуг, подлежит постановке на учет в налоговом органе на основании заявления о постановке на учет и иных документов.
Таким образом, хозяйствующие субъекты государств ЕАЭС, оказывающие российской организации услуги в сети Интернет, местом реализации которых признается территория РФ, подлежат постановке на учет в российском налоговом органе и за реализованные услуги в электронной форме осуществляют уплату НДС самостоятельно.
Указанная позиция изложена в Письме Минфина России от 20.08.2019 N 03-07-13/1/63719.
На основании изложенного налогоплательщик в данном случае не должен исполнять функции налогового агента по НДС при приобретении у такой организации — резидента Республики Казахстан услуг в электронной форме.
Организация, зарегистрированная в Республике Казахстан, за реализованные услуги в электронной форме, местом реализации которых признается территория РФ, осуществляет уплату НДС в бюджет РФ самостоятельно.
Отметим, что из более ранних разъяснений Минфина России можно было сделать вывод о том, что хозяйствующие субъекты государств — членов ЕАЭС, оказывающие услуги в электронной форме российским организациям, не подлежат постановке на учет в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК РФ (см., например, Письмо от 19.02.2019 N 03-07-13/1/10369).
Е.С. Григоренко
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
16.01.2020
