Вопрос: Российская организация и белорусский ИП заключили договор о погрузо-разгрузочных работах на территории России (работы разовые, не на постоянной основе). Является ли организация налоговым агентом по НДФЛ при перечислении денежных средств за выполненную работу?
Ответ: Российская организация при выплате дохода индивидуальному предпринимателю, зарегистрированному в соответствии с законодательством Республики Беларусь, за произведенные работы на территории Российской Федерации не является налоговым агентом по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц.
Обоснование: Объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный (ст. 209 Налогового кодекса РФ):
— физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, — от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации;
— физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, — от источников в Российской Федерации.
В соответствии со ст. 226 НК РФ российские организации (налоговые агенты) производят исчисление и уплату налога в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.
При этом согласно п. 1 ст. 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности, самостоятельно исчисляют суммы НДФЛ, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 Кодекса.
Минфин России в своих Письмах от 03.09.2012 N 03-04-06/4-266, от 15.11.2018 N 03-07-14/82255 говорит о том, что, если физическое лицо не зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, оно не может рассматриваться в качестве индивидуального предпринимателя в целях применения НК РФ.
При этом Правительство РФ и Правительство Республики Беларусь заключили Соглашение от 21.04.1995 «Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество» (далее — Соглашение). Из пп. «ii» п. 2 ст. 2 Соглашения следует, что оно распространяется на уплату НДФЛ.
Для целей применения Соглашения в результате проведенной взаимосогласительной процедуры компетентными органами Российской Федерации и Республики Беларусь была достигнута договоренность, что термин «предприятие» распространяется и на индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица. То есть в соответствии с пп. «д» п. 1 ст. 3 Соглашения в каждом из договаривающихся государств индивидуальные предприниматели другого договаривающегося государства рассматриваются в качестве предприятия.
Таким образом, российской организации при выплате дохода по сделке с индивидуальным предпринимателем Белоруссии следует руководствоваться ст. 7 «Прибыль от предпринимательской деятельности» Соглашения, что подтверждается Письмами Минфина России от 07.07.2006 N 03-08-07/Белар., от 30.04.2019 N 03-08-05/31941.
Прибыль предприятия одного договаривающегося государства может облагаться налогом только в этом государстве, если только такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через находящееся там постоянное представительство (п. 1 ст. 7 Соглашения).
Термин «постоянное представительство» означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом государстве (п. 1 ст. 5 Соглашения).
Определение, таким образом, содержит следующие условия:
— существование места деятельности, то есть помещения или оборудования;
— это место деятельности должно быть постоянным, то есть должно быть установлено в определенном месте с определенной степенью постоянства;
— осуществление коммерческой деятельности предприятия через постоянное место деятельности.
Выражение «место деятельности» означает любые помещения, средства, оборудование или установки, используемые для проведения бизнеса предприятия, независимо от того, используются они исключительно для этой цели или нет. Место бизнеса может также существовать и без отдельного помещения, достаточно иметь в распоряжении некоторое пространство. Также место деятельности может находиться на другом предприятии.
Чтобы место деятельности составляло постоянное представительство, предприятие, пользующееся им, должно производить через него полный или частичный бизнес. Деятельность не обязательно должна быть производительного характера. Более того, деятельность не обязательно должна быть постоянной, то есть производиться без перерыва в операциях, но при этом операции должны иметь регулярный характер (Письмо Минфина России от 06.12.2016 N 03-08-05/72610).
Таким образом, индивидуальным предпринимателем, зарегистрированным в соответствии с законодательством Белоруссии, исчисление налога с дохода от осуществления деятельности в Российской Федерации производится самостоятельно (на территории РФ — при осуществлении деятельности через постоянное представительство либо на территории Республики Беларусь — при отсутствии постоянного представительства на территории РФ).
Соответственно, российская организация при выплате дохода индивидуальному предпринимателю, зарегистрированному в соответствии с законодательством Республики Беларусь, за произведенные работы на территории Российской Федерации по гражданско-правовому договору не является налоговым агентом по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц.
