Вопрос: Работодатель обязан обеспечить работников сертифицированной спецодеждой (работа в особых температурных условиях и связана с загрязнением). Он приобретает одежду лучшего качества, но без сертификации. Можно ли включить затраты на приобретение такой спецодежды в расходы по налогу на прибыль? Есть ли иные налоговые риски в случае приобретения несертифицированной спецодежды (например, квалификация передачи такой одежды как дохода работников в натуральной форме, облагаемого НДФЛ)?
Ответ: Затраты на приобретение несертифицированной спецодежды для работников, но лучшего качества могут быть включены в состав расходов по налогу на прибыль, однако это сопряжено с налоговыми рисками и может вызвать споры с налоговыми органами.
Если спецодежда выдается работникам только для осуществления производственной деятельности и не переходит в их собственность, то нет оснований для признания такой передачи в качестве облагаемого НДФЛ дохода работников, полученного в натуральной форме.
Обоснование: Работодатель обязан обеспечить приобретение и выдачу за счет собственных средств специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, смывающих и обезвреживающих средств, прошедших обязательную сертификацию или декларирование соответствия в установленном законодательством Российской Федерации о техническом регулировании порядке, в соответствии с установленными нормами работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением (ст. 212 Трудового кодекса РФ).
На работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением, работникам бесплатно выдаются прошедшие обязательную сертификацию или декларирование соответствия специальная одежда, специальная обувь и другие средства индивидуальной защиты, а также смывающие и (или) обезвреживающие средства в соответствии с типовыми нормами, которые устанавливаются в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Работодатель имеет право с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации или иного представительного органа работников и своего финансово-экономического положения устанавливать нормы бесплатной выдачи работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, улучшающие по сравнению с типовыми нормами защиту работников от имеющихся на рабочих местах вредных и (или) опасных факторов, а также особых температурных условий или загрязнения (ст. 221 ТК РФ).
Приказом Минздравсоцразвития России от 01.06.2009 N 290н утверждены Межотраслевые правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты (далее — Межотраслевые правила).
Согласно п. п. 4, 6 Межотраслевых правил работодатель обязан обеспечить приобретение и выдачу прошедших в установленном порядке сертификацию или декларирование соответствия СИЗ работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением. Работодатель имеет право с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации или иного представительного органа работников и своего финансово-экономического положения устанавливать нормы бесплатной выдачи работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, улучшающие по сравнению с типовыми нормами защиту работников от имеющихся на рабочих местах вредных и (или) опасных факторов, а также особых температурных условий или загрязнения. Указанные нормы утверждаются локальными нормативными актами работодателя на основании результатов проведения специальной оценки условий труда и с учетом мнения соответствующего профсоюзного или иного уполномоченного работниками органа и могут быть включены в коллективный и (или) трудовой договор с указанием типовых норм, по сравнению с которыми улучшается обеспечение работников средствами индивидуальной защиты.
Таким образом, с точки зрения трудового законодательства, специальная одежда должна быть сертифицирована или пройти декларирование соответствия.
Налог на прибыль
В целях гл. 25 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ).
К материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. В целях списания стоимости указанного имущества в течение более чем одного отчетного периода налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).
НК РФ не содержит обязательного условия о сертификации спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты для учета затрат на их приобретение в целях исчисления налога на прибыль организаций.
Вместе с тем Минфин России в своих разъяснениях указывает на то, что порядок обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты утвержден Приказом Минздравсоцразвития России N 290н (см. Письма от 16.08.2019 N 03-03-06/1/62279, от 09.01.2017 N 03-03-06/1/80062). Из этого можно сделать вывод, что расходы на спецодежду можно учесть для целей налога на прибыль, если обеспечение ею работников производится в соответствии с Межотраслевыми правилами, которыми также предусмотрено, что спецодежда должна быть сертифицирована или пройти декларирование соответствия.
В то же время, как следует из судебной практики, налоговое законодательство не связывает правомерность учета таких расходов в целях налогообложения с необходимостью их несения согласно нормам законодательства об охране труда (Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2011 по делу N А05-11957/2010).
Для работодателя не установлено запрета по собственной инициативе создавать работникам более выгодные условия работы и обеспечивать их средствами защиты выше установленных норм, а также выдавать специальную одежду работникам по специальностям, не поименованным в типовых правилах. Положение о возможности замены одних средств защиты на другие также не ограничивает работодателя в выборе лучших средств защиты, обязанность согласования с органом профсоюза или с коллективом условий такой замены предусмотрена законодателем с целью защиты интересов работников во избежание злоупотреблений со стороны работодателей и недопущения ими снижения нормативного уровня обеспечения средствами защиты (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 26.12.2012 по делу N А45-15510/2012, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17.04.2017 по делу N А81-2681/2016 (но следует заметить: вопрос о сертификации в данных судебных актах не рассматривался)).
Таким образом, по нашему мнению, затраты на приобретение несертифицированной спецодежды для работников, но лучшего качества могут быть включены в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль при условии соответствия данных расходов критериям, установленным ст. 252 НК РФ, однако это сопряжено с налоговыми рисками и может вызвать споры с налоговыми органами.
НДФЛ
При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло (п. 1 ст. 210 НК РФ).
Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.
В случае если специальная одежда и обувь выдаются работникам организации только для осуществления производственной деятельности и названное имущество не переходит в их собственность, стоимость указанных специальной одежды и обуви не может быть признана экономической выгодой (доходом) работников и, соответственно, являться объектом обложения НДФЛ (Письмо Минфина России от 16.09.2016 N 03-03-06/1/54239).
И.В. Просеков
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
27.01.2020
