Вопрос: Работник, возвратившийся из заграничной командировки, представил документы об оплате расходов на проживание в гостинице в валюте и справку о движении денежных средств на счете, распечатанную из личного кабинета с факсимиле банка. Справка из банка получена работником через личный кабинет (систему «Банк-Клиент»), распечатана без заверения проставлением оригинальной печати банка и подписей соответствующих работников. Можно ли такой документ принять в качестве документа, подтверждающего обмен валюты для целей исчисления налога на прибыль?
Ответ: При определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в целях учета расходов в иностранной валюте, произведенных командированным работником с использованием банковской карты, номинированной в рублях, на оплату проживания в гостинице на территории иностранного государства подтверждающими документами могут являться:
— документы о проживании в гостинице;
— слип (его копия), подтверждающий совершение операции с использованием банковской карты по оплате проживания в гостинице, с указанием фамилии работника — держателя банковской карты, суммы оплаты в иностранной валюте;
— выписка по банковскому счету с указанием операции по списанию соответствующей суммы в рублях или справка о движении денежных средств с указанием курса конвертации, заверенные обслуживающим банком — эмитентом.
Справка о движении денежных средств, подписанная электронной подписью и полученная работником из банка в рамках предусмотренного договором электронного документооборота, может быть представлена в качестве подтверждающего документа в виде заверенной работником бумажной копии с отметкой о подписании документа электронной подписью. Указанный порядок оформления и представления подтверждающих документов должен быть предусмотрен внутренним локальным нормативным актом банка, а также утвержден в учетной политике банка.
Обоснование: Служебная командировка — поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются.
Особенности направления работников в служебные командировки устанавливаются в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации (ст. 166 Трудового кодекса РФ).
При направлении работника в служебную командировку ему гарантируется сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой (ст. 167 ТК РФ).
В случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику (ст. 168 ТК РФ):
расходы на проезд;
расходы на наем жилого помещения;
дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, если иное не установлено ТК РФ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.
Для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее по тексту — налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком, исчисляемая как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ (ст. 247 НК РФ).
Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (ст. 252 НК РФ).
На основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности:
— на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;
— наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);
— суточные или полевое довольствие;
— оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;
— консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.
В Письме Минфина России от 21.07.2017 N 09-01-07/46781 указывается на возможность перечисления денежных средств, выдаваемых под отчет, на банковские карты для осуществления операций, связанных:
с оплатой расходов организаций на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг;
с командировочными расходами;
с компенсацией работникам документально подтвержденных расходов.
Работодатель, в силу положений ст. 168 ТК РФ, должен компенсировать работнику его фактические расходы, а именно сумму в рублях, которую он потратил для приобретения израсходованного количества валюты.
Таким образом, когда оплата расходов в месте командировки (в частности, оплата проживания в гостинице) производится с банковской карты, номинированной в рублях, при этом платеж проводится в иностранной валюте, затраты организации на командировочные расходы в этом случае следует определять исходя из истраченной суммы валюты согласно первичным документам по курсу обмена, действовавшему на момент проведения платежа.
Курс обмена может быть подтвержден справкой о движении денежных средств на счете, заверенной банком (Письма Минфина России от 22.01.2016 N 03-03-06/1/2318, от 10.07.2015 N 03-03-06/39749).
В Письмах Минфина России от 21.01.2016 N 03-03-06/1/2059, от 03.09.2015 N 03-03-07/50836 указывается, что, в случае если командированный работник не может подтвердить курс конвертации рублей в иностранную валюту в связи с отсутствием первичного документа по обмену, по мнению Департамента, сумму расходов в валюте можно сопоставить с подотчетной суммой в рублях, выданной в авансе, по официальному курсу, установленному Банком России на дату выдачи.
Учитывая, что в соответствии с п. 10 ст. 272 НК РФ в случае перечисления аванса, задатка на оплату расходов в валюте такие расходы пересчитываются по официальному курсу, установленному Банком России на дату перечисления аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток), в ситуации, когда работник не может подтвердить курс конвертации рублей в иностранную валюту в связи с отсутствием первичного документа по обмену, пересчет суммы в иностранной валюте производится по официальному курсу, установленному Банком России на дату выдачи подотчетных сумм.
В Письмах Минфина России от 24.06.2016 N 03-03-06/1/36877, от 06.10.2017 N 03-03-06/1/65253 рассматривается вопрос подтверждения для целей налога на прибыль командировочных расходов, оплаченных банковской картой на территории иностранного государства: согласно п. 3.1 Положения Банка России от 24.12.2004 N 266-П «Об эмиссии платежных карт и об операциях, совершаемых с их использованием» при совершении операции с использованием платежной карты составляются документы на бумажном носителе и (или) в электронной форме. Документ по операциям с использованием платежной карты является основанием для осуществления расчетов по указанным операциям и (или) служит подтверждением их совершения. Такими документами на бумажном носителе могут быть слип, квитанция электронного терминала и другие аналогичные документы, свидетельствующие о факте совершения операции.
Вместе с тем ФАС Московского округа в Постановлении от 29.05.2006 N КА-А40/4677-06 отклонил довод налогового органа о необоснованном признании представительских расходов в связи с отсутствием подтверждающих документов (кассовых чеков, бланков строгой отчетности утвержденной формы и т.п.), так как оплата кредитными картами VISA подтверждена в том числе приложенными к авансовым отчетам копиями слипов. При этом судом было установлено, что представленные заявителем копии слипов являются документами, подтверждающими расходы в соответствии с установленными требованиями.
На основании изложенного с учетом разъяснений представителей финансового ведомства и позиции суда приходим к выводу, что в целях учета расходов в иностранной валюте, произведенных командированным работником с использованием банковской карты, номинированной в рублях, на оплату проживания в гостинице на территории иностранного государства подтверждающими документами могут являться:
— документы о проживании в гостинице;
— слип (его копия), подтверждающий совершение операции по оплате проживания в гостинице, с указанием фамилии работника — держателя банковской карты и суммы оплаты в иностранной валюте;
— выписка с банковского счета с указанием операции по списанию соответствующей суммы в рублях или справка о движении денежных средств с указанием курса конвертации, заверенные банком.
Применяемый налогоплательщиком порядок учета расходов на командировки, включая требования к подтверждающим понесенные расходы документам, должен быть определен локальным нормативным актом и предусмотрен учетной политикой.
Аудиторско-консультационная группа
«Коллегия Налоговых Консультантов»
25.09.2019
