Вопрос: Работник российской организации проходил обучение в образовательном учреждении, которое находится в США. Обучение проходило в режиме онлайн посредством сети Интернет и оплачивалось российской организацией. Является ли российская организация налоговым агентом по НДС и налогу на прибыль при выплате вознаграждения американской организации за обучение?
Ответ: Если услуги по обучению в онлайн-формате оказала организация США, не имеющая представительства на территории РФ, то у российской организации не возникает обязанности налогового агента ни по налогу на прибыль (при условии предоставления иностранной организацией подтверждения постоянного местонахождения в США, а также фактического права на получение дохода), ни по НДС.
Обоснование: Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (п. 1 ст. 24 НК РФ).
Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации, регулируются положениями ст. 309 НК РФ. В силу ст. 7 НК РФ нормы международных договоров имеют приоритет над положениями НК РФ.
Между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки заключен Договор об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (подписан в г. Вашингтоне 17.06.1992) (далее — Договор), согласно п. 1 ст. 19 которого виды доходов лица с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, о которых не говорится в предыдущих статьях Договора, независимо от места их возникновения облагаются налогом только в этом Государстве.
Услуги по обучению (образованию) в Договоре не значатся, соответственно, в силу п. 1 ст. 19 Договора доходы от оказанных услуг подлежат налогообложению в США.
При этом до выплаты дохода американская организация должна предоставить российской организации подтверждение, заверенное компетентным органом, что она имеет постоянное местонахождение в США, а также подтверждение фактического права на получение дохода (п. 1 ст. 312 НК РФ).
Что касается подтверждения того, что иностранная организация имеет фактическое право на получение дохода, то согласно разъяснениям финансового ведомства отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации (Письма Минфина России от 20.02.2017 N 03-08-05/9676, 03-08-05/9680).
Объектом налогообложения по НДС признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав (п. 1 ст. 146 НК РФ).
При этом порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен ст. 148 НК РФ, согласно пп. 3 п. 1 которой местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если услуги в сфере образования (обучения) фактически оказываются на территории Российской Федерации.
По нашему мнению, при оказании услуг организацией по дистанционному обучению в онлайн-формате через сеть Интернет местом реализации услуг является территория США, поскольку при реализации образовательных программ с применением электронного обучения, дистанционных образовательных технологий местом осуществления образовательной деятельности является место нахождения организации, осуществляющей образовательную деятельность, или ее филиала независимо от места нахождения обучающихся (ч. 4 ст. 16 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации»).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации российская организация не является налоговым агентом.
