Вопрос: Правомерно ли рассчитывать количество календарных дней для выплаты страховых взносов индивидуальному предпринимателю, не производящему выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, со следующего дня после дня регистрации в ЕГРИП? Вправе ли ИФНС России начислить пени в таком случае?
Ответ: Количество календарных дней для исчисления и выплаты страховых взносов индивидуальному предпринимателю необходимо отсчитывать с дня, следующего за днем внесения записи в ЕГРИП о регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Обоснование: Если плательщики начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность в течение расчетного периода, фиксированный размер страховых взносов, подлежащих уплате ими за этот расчетный период, определяется пропорционально количеству календарных месяцев начиная с календарного месяца начала деятельности. За неполный месяц деятельности фиксированный размер страховых взносов определяется пропорционально количеству календарных дней этого месяца (п. 3 ст. 430 Налогового кодекса РФ). При этом календарным месяцем начала деятельности для индивидуального предпринимателя признается календарный месяц, в котором произведена его государственная регистрация в качестве индивидуального предпринимателя (пп. 1 п. 4 ст. 430 НК РФ).
То есть событием, с которым НК РФ связывает возникновение у предпринимателя обязанности по уплате страховых взносов, является момент государственной регистрации его в качестве индивидуального предпринимателя, а не факт реального ведения им предпринимательской деятельности в отчетном периоде.
Пунктом 2 ст. 11 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» предусмотрено, что моментом государственной регистрации признается внесение регистрирующим органом соответствующей записи в соответствующий государственный реестр.
Соответственно, статус индивидуального предпринимателя приобретается с даты внесения регистрирующим органом соответствующей записи в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей (далее — ЕГРИП), и с этой даты у индивидуального предпринимателя возникает обязанность уплачивать страховые взносы за себя (см. Письмо ФНС России от 26.02.2018 N ГД-4-11/3724@ вместе с Письмом Минфина России от 06.02.2018 N 03-15-07/6781).
Количество календарных дней осуществления предпринимательской деятельности для целей исчисления страховых взносов должно определяться количеством календарных дней наличия у лица статуса индивидуального предпринимателя.
В то же время п. п. 1, 2 ст. 6.1 НК РФ определено, что сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, определяются в том числе периодом времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами или днями. Течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.
Таким образом, процесс установления момента наступления правовых последствий появления статуса индивидуального предпринимателя подчиняется общим правилам исчисления сроков, установленным ст. 6.1 НК РФ, которые не предусматривают исключений, в том числе для целей применения п. 3 ст. 430 НК РФ.
В такой ситуации суды приходят к выводу о явном наличии правовой неопределенности в интерпретации п. 3 ст. 430 НК РФ (см., например, Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 06.03.2019 N Ф09-991/19 по делу N А50-28457/2018).
Согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).
В соответствии с позицией Конституционного Суда РФ, отраженной в Постановлении от 28.02.2019 N 13-П, исходя из нормативного содержания принципа правового государства и конституционного принципа добросовестности налогоплательщик не должен нести бремя неблагоприятных налоговых последствий, вызванных как неопределенностью положений законодательства, так и ненадлежащим применением норм государственными и муниципальными органами.
Таким образом, правовая позиция контролирующего органа по начислению пеней за день, когда физическое лицо приобрело статус индивидуального предпринимателя, основана на неопределенности норм действующего налогового законодательства и в противоречие п. 7 ст. 3 НК РФ толкуется им не в пользу налогоплательщика.
Основываясь на положениях п. 7 ст. 3 НК РФ, Постановлении Конституционного Суда РФ N 13-П, количество календарных дней для исчисления и выплаты фиксированных платежей индивидуальным предпринимателем в соответствии с п. 3 ст. 430 НК РФ необходимо отсчитывать со дня, следующего за днем внесения регистрирующим органом записи в ЕГРИП о регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.
