Вопрос: Правомерно ли не использовать ставку НДС 10% при реализации медицинских товаров (включены в Перечень, установленный Постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 N 688)? Какие риски возникают при реализации товаров по ставке НДС 20% вместо 10%?
Ответ: Отказ от применения пониженной ставки НДС 10% неправомерен.
Покупателю может быть отказано в вычете «входного» НДС. Покупатель может взыскать с поставщика сумму неосновательного обогащения в размере завышенной суммы НДС.
Обоснование: Пунктом 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ определен перечень товаров, реализация которых облагается по ставке НДС 10%. Согласно п. 3 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 20% в случаях, не указанных в п. п. 1, 2 и 4 ст. 164 НК РФ.
Налогообложение производится по налоговой ставке 10% при реализации в том числе медицинских товаров отечественного и зарубежного производства, поименованных в указанной норме НК РФ (пп. 4 п. 2 ст. 164 НК РФ).
Перечень кодов медицинских товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при их реализации, утвержден Постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 N 688.
С 01.01.2018 ст. 164 НК РФ позволяет отказаться от применения ставки 0% при реализации товаров, вывезенных в процедуре экспорта, а также при выполнении в отношении таких товаров некоторых видов работ или услуг.
Отказ от применения льготной ставки в размере 10% нормами НК РФ не предусмотрен.
Налоговая ставка, в том числе нулевая ставка по НДС, является обязательным элементом налогообложения (п. 1 ст. 17 НК РФ), и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения (Определение Конституционного Суда РФ от 15.05.2007 N 372-О-П, Постановление Конституционного Суда РФ от 10.07.2017 N 19-П).
По нашему мнению, приведенная правовая позиция Конституционного Суда РФ распространяется и на обложение налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10%.
Из Определения Верховного Суда РФ от 26.01.2016 N 304-КГ15-18260 следует, что счета-фактуры с налоговой ставкой, не соответствующей пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, не отвечают требованиям НК РФ, в связи с чем не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.
В Постановлении ФАС Центрального округа от 20.06.2013 N А08-6666/2012 указано, что приобретенный налогоплательщиком товар входит в Перечни кодов медицинских товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности и с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при их реализации и при их ввозе в Российскую Федерацию. Суд пришел к выводу, что у налогоплательщика в данном случае отсутствовали правовые основания для отнесения к налоговым вычетам сумм налога, уплаченных поставщику по ставке 18%.
В Письме Минфина России от 19.04.2017 N 03-07-09/23491 содержится следующий вывод: счета-фактуры, в которых неверно (в том числе с арифметическими ошибками) указаны стоимость товаров (работ, услуг) и сумма налога на добавленную стоимость, не могут являться основанием для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации риски, связанные с отказом в вычете «входного» НДС, в первую очередь возникают у покупателя медицинских товаров.
Также покупатель может обратиться в суд и взыскать с поставщика неосновательное обогащение в виде завышенной суммы налога.
В частности, в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 19.06.2017 N Ф05-7538/2017 признаны неосновательным сбережением исполнителя транспортно-экспедиционных услуг полученные от заказчика денежные средства в качестве уплаты НДС по ставке 18% вместо применения нулевой ставки. В результате денежные средства подлежат возврату заказчику (см. также Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 19.05.2016 N Ф06-8124/2016).
Несмотря на то что в судебных решениях речь идет о последствиях при применении ставки 18% вместо ставки 0%, по нашему мнению, точно такие же последствия в виде неосновательного обогащения возникают у поставщика и при применении ставки 20% вместо 10%.
