Вопрос: По соглашению с работником работодатель оплачивает проезд, медицинскую страховку и проживание в длительной командировке за границей работника и членов его семьи (жены и ребенка). Как учесть расходы в целях налога на прибыль? Как они облагаются НДФЛ и страховыми взносами?
Ответ: В целях налога на прибыль могут быть отнесены только затраты в отношении работника. С указанных сумм в отношении работника НДФЛ не удерживается, страховые взносы не начисляются.
В отношении членов семьи работника указанные затраты на прибыль не относятся, страховые взносы на эти суммы не начисляются. С указанных затрат необходимо удержать НДФЛ, за исключением расходов на медицинскую страховку, при этом, по нашему мнению, возможны претензии налоговых органов.
Обоснование: Служебная командировка — поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ст. 166 Трудового кодекса РФ).
В соответствии со ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику расходы на проезд; расходы на наем жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, если иное не установлено законодательством.
Следовательно, исходя из норм трудового законодательства перечень расходов командированного работника является открытым. При этом указанный перечень возмещаемых затрат должен быть предусмотрен коллективным договором, локальными нормативными актами (например, положением о командировках и так далее), трудовым договором (в данном случае соглашением с работником).
Согласно п. 23 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749, работнику при направлении его в командировку на территорию иностранного государства дополнительно возмещаются, в частности, расходы на оформление визы и обязательной медицинской страховки.
Что касается порядка учета расходов в целях налога на прибыль, следует учитывать следующее.
Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения; суточные; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов и др.
Для возможности учета расходов в целях налога на прибыль они должны быть обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Документальным подтверждением командировочных расходов будет являться авансовый отчет работника с приложенными к нему надлежащим образом оформленными оправдательными документами, в частности авиа- или железнодорожными билетами, счетом из гостиницы и так далее, а также приказ о направлении в командировку, подписанный руководителем организации (ст. 252 НК РФ, Письмо Минфина России от 03.02.2020 N 03-03-05/6546).
К расходам на командировки, в частности, отнесены расходы на оформление и выдачу виз (абз. 5 пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Так, согласно визовым требованиям отдельных стран для получения визы необходимо, в частности, представить медицинскую страховку на весь период поездки, покрывающие расходы на определенную сумму (п. 5 Согласованного списка подтверждающих документов, предоставляемых заявителями для получения шенгенской визы в Российской Федерации, применяемого с 14.01.2013 (Сообщение МИД России от 25.12.2012)).
НК РФ не упоминает отдельного вида расходов — оплаты обязательной медицинской страховки. Вместе с тем, учитывая ее обязательный характер для получения визы, полагаем, что расходы командируемого работника по ней могут быть заявлены и учтены в составе командировочных расходов.
Что касается иных видов расходов по страхованию, то в силу п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда по налогу на прибыль можно отнести суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности. Таким образом, от вида страхования работника зависит, на какую статью расходов можно отнести затраты на страхование.
Исходя из поставленного вопроса расходами на служебную командировку будут признаваться только расходы непосредственно работника, а не членов его семьи. Возмещение расходов членам семьи такого работника, по нашему мнению, не может быть заявлено в качестве расходов организации и принято при расчете налога на прибыль, поскольку они не соответствуют вышеперечисленным требованиям ст. 252 НК РФ (только за счет чистой прибыли).
В случае если работник представит, например, счет за проживание на общую сумму, включая членов семьи работника, то полагаем, что расходы на оплату жилья возможно отнести в пропорции 1/3 к общему размеру, если другим образом указанные расходы не могут быть распределены. Иной подход может повлечь претензии налогового органа. Таким образом, если в подтверждающих документах указано несколько проживающих лиц, то на расходы можно отнести только те затраты, которые непосредственно относятся к командируемому работнику.
Что касается НДФЛ, отметим следующее.
Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ виды доходов, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая направление в служебную командировку), в частности, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения, пересадок, на провоз багажа, расходы на наем жилого помещения, оплату услуг связи, получение и регистрацию служебного или дипломатического паспорта, получение виз. В этот перечень, по нашему мнению, можно отнести и расходы на оформление обязательной медицинской страховки. Опять это касается самого работника.
В отношении членов семьи с суммы выплаченных сумм необходимо исчислить и удержать НДФЛ. Указанное связано с тем, что при оплате рассматриваемых расходов в отношении членов семьи организацией будет считаться, что работник получил доход в натуральной форме (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).
Вместе с тем в отношении оплаты медицинской страховки членов семьи работника можно отметить и иной подход.
При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей либо из средств организаций, не являющихся работодателями в отношении тех физических лиц, за которых они вносят страховые взносы, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится по договорам обязательного страхования, договорам добровольного личного страхования (п. 3 ст. 213 НК РФ, Письма Минфина России от 02.09.2019 N 03-04-06/67405, УФНС России по г. Москве от 27.02.2009 N 20-15/3/017755@).
Таким образом, расходы на оплату медицинской страховки членам семьи работника не подлежат обложению НДФЛ. Вместе с тем, по нашему мнению, не исключены споры с проверяющими по указанному вопросу, поэтому налогоплательщик должен будет отстаивать такую позицию в судебном порядке.
При оплате плательщиками расходов на командировки работников не подлежат обложению страховыми взносами фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, расходы на наем жилого помещения, взносы за выдачу (получение) виз (наличие медицинской страховки является обязательным условием получения визы) (п. 2 ст. 422 НК РФ).
При этом, если работодатель оплатил медицинскую страховку по договорам добровольного страхования, следует учитывать, что п. 2 ст. 422 НК РФ освобождения от уплаты страховых взносов в данном случае не предусмотрено.
Выплаты в виде оплаты расходов членов семьи работника, связанные с его командировкой, по нашему мнению, не облагаются страховыми взносами. Так, объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в частности, в рамках трудовых отношений (пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ).
Таким образом, суммы расходов непосредственно для членов семьи работника не признаются объектом обложения страховыми взносами, поскольку такая оплата осуществляется за физических лиц, не состоящих в трудовых отношениях с организацией.
Е.С. Григоренко
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
20.02.2020
