Вопрос: Организация сменила адрес и перешла в другую ИФНС России. Справки по форме 2-НДФЛ за 2018 г. были сданы в старую налоговую с 11 цифрами кода по ОКТМО. Вправе ли старая ИФНС России в июне 2020 г. требовать пересдать справки 2-НДФЛ за 2018 г. и указать 8 цифр кода по ОКТМО? Есть ли риск получить штраф по ст. 126.1 НК РФ?
Ответ: Действия налогового органа по выявлению недостоверных сведений в справках по форме 2-НДФЛ в 2020 г. за 2018 г., по нашему мнению, правомерны. Исходя из анализа норм законодательства и судебной практики указание кода по ОКТМО 11 знаками не может являться недостоверной информацией, приводящей к возможности привлечения налогового агента к ответственности по ст. 126.1 НК РФ.
Обоснование: Согласно мнению ФНС России, изложенному в Письме от 09.08.2016 N ГД-4-11/14515, Налоговый кодекс РФ не содержит определения понятия «недостоверные сведения». В связи с чем любые заполненные реквизиты сведений по форме 2-НДФЛ и расчетов по форме 6-НДФЛ, не соответствующие действительности, можно отнести к недостоверным. Применительно к упомянутым документам это могут быть любые ошибки, допущенные налоговым агентом при заполнении соответствующих реквизитов (например, в персональных данных налогоплательщика, кодах доходов и вычетов, суммовых показателях и т.д.).
Вместе с тем в случае предоставления недостоверной информации, которая не привела к неисчислению и (или) неполному исчислению налога, к неблагоприятным последствиям для бюджета, нарушению прав физических лиц, налоговому органу при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение необходимо учитывать положения п. 1 ст. 112 НК РФ в части применения смягчающих обстоятельств.
В Письме ФНС России от 09.12.2016 N СА-4-9/23659@ указано, что объективная сторона правонарушения, ответственность за которое установлена п. 1 ст. 126.1 НК РФ, должна предусматривать представление в налоговый орган справок по форме 2-НДФЛ и (или) расчета по форме 6-НДФЛ, содержащих недостоверные сведения, при условии, что указанные действия могли затруднить осуществление налоговым органом мероприятий налогового контроля вследствие невозможности идентификации указанных в справке физических лиц, повлечь несвоевременное и (или) неполное перечисление налоговым агентом НДФЛ в бюджетную систему Российской Федерации, привести к нарушению прав физических лиц (например, прав на налоговые вычеты) (Письмо ФНС России N СА-4-9/23659@).
В соответствии с абз. 4 п. 2 ст. 56, абз. 2 п. 2 ст. 61, абз. 2, 3 и 4 п. 2 ст. 61.1, абз. 2 п. 2 ст. 61.2 Бюджетного кодекса РФ доходы от налога на доходы физических лиц являются налоговыми доходами бюджетов субъектов Российской Федерации, бюджетов муниципальных образований (поселений, муниципальных районов, городских округов).
Согласно выработанной к настоящему времени позиции указание неверного кода по ОКТМО (ранее ОКАТО) не приводит к неуплате НДФЛ (Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 784/13 по делу N А06-9384/2011, Письмо ФНС России от 24.11.2017 N ГД-4-11/23852).
В справке по форме 2-НДФЛ в поле «Код по ОКТМО» указывается код муниципального образования, на территории которого находится организация или обособленное подразделение организации. Коды по ОКТМО содержатся в Общероссийском классификаторе территорий муниципальных образований ОК 033-2013 (утв. Приказом Росстандарта от 14.06.2013 N 159-ст) (далее — ОКТМО). При заполнении показателя «Код по ОКТМО», под который отводится 11 знакомест, в свободных знакоместах справа от значения кода в случае, если код ОКТМО имеет восемь знаков, никакие символы не проставляются (п. 2.13 Порядка заполнения формы сведений о доходах физических лиц и суммах налога на доходы физических лиц «Справка о доходах и суммах налога физического лица» (форма 2-НДФЛ), утвержденного Приказом ФНС России от 02.10.2018 N ММВ-7-11/566@).
Согласно ОКТМО построение 11-значного кода происходит следующим образом: к 8-разрядному коду по ОКТМО муниципального образования, в состав которого входят населенные пункты, добавляются три разряда для кодирования этих населенных пунктов с использованием серийно-порядкового метода кодирования, при этом 9 — 11-й знаки идентифицируют населенные пункты.
Соответственно, для муниципальных образований и межселенных территорий коды по ОКТМО состоят из 8 знаков, а для населенных пунктов — из 11 знаков, где три последние цифры идентифицируют населенные пункты, входящие в состав муниципальных образований (см. Письмо ФНС России от 25.02.2014 N БС-4-11/3254).
На основании вышеизложенного для самого муниципального образования указание кода по ОКТМО, состоящего из 8 знаков и из 11 знаков, не приводит к получению контролирующими органами неверной информации.
Анализ судебной практики также показывает, что суды не усматривают возможность привлечения налогового агента к ответственности по ст. 126.1 НК РФ по той причине, что указан 11-значный код по ОКТМО муниципального образования вместо 8-значного (см., например, Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 25.04.2019 N Ф10-1075/2019 по делу N А62-1336/2018, в котором рассмотрено дело, где в ходе проведения мероприятий налогового контроля на предмет достоверности сведений, указанных в справках о доходах по форме 2-НДФЛ за 2015 г., налоговым органом установлено, что в 642 справках содержатся недостоверные сведения (неверный код по ОКТМО)).
Что касается предельных сроков обнаружений ошибок в справках по форме 2-НДФЛ, то необходимо отметить, что сведения по форме 2-НДФЛ в соответствии со ст. 80 НК РФ не являются налоговой декларацией (расчетом) и проведение камеральной налоговой проверки указанных сведений не предусмотрено. Таким образом, НК РФ не установлен предельный срок для выявления налоговым органом недостоверных сведений, отраженных налоговым агентом в сведениях по форме 2-НДФЛ. Такой вывод делает ФНС России в Письме от 09.08.2016 N ГД-4-11/14515.
Также налоговая служба отмечает, что налоговым органам следует учитывать, что в соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года.
При выявлении фактов представления справки по форме 2-НДФЛ, содержащих недостоверные сведения, производство по делу о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях осуществляется в порядке, установленном ст. 101.4 НК РФ.
В случае выявления налоговым органом недостоверных сведений, отраженных налоговым агентом в справке по форме 2-НДФЛ, в рамках проведения выездной налоговой проверки за соответствующий период производство по делу о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях осуществляется в порядке, установленном ст. 101 НК РФ.
В связи с изложенным с целью соблюдения прав налоговых агентов, а также положений НК РФ налоговый орган сообщает налоговому агенту об обнаружении фактов представления недостоверных сведений с требованием о представлении пояснений либо уведомляет о вызове в налоговый орган налогового агента с указанием выявленных ошибок и (или) противоречий, содержащихся в сведениях, представленных налоговым агентом по форме 2-НДФЛ.
В соответствии с п. 2 ст. 126.1 НК РФ налоговый агент освобождается от ответственности, предусмотренной указанной статьей, в случае если им самостоятельно выявлены ошибки и представлены налоговому органу уточненные документы до момента, когда налоговый агент узнал об обнаружении налоговым органом недостоверности содержащихся в представленных им документах сведений.
При этом действиями, свидетельствующими о том, что налоговым органом выявлены недостоверные сведения, является истребование пояснений по факту обнаружения ошибок в представленных документах либо получение иного документа, свидетельствующего об обнаружении налоговым органом недостоверности сведений, содержащихся в представленных документах. Тогда в этом случае налоговый агент не вправе воспользоваться освобождением от ответственности по п. 2 ст. 126.1 НК РФ.
На основании вышеизложенного в отношении крайних сроков проверки информации, предоставленной в справке по форме 2-НДФЛ, необходимо отметить, что в связи с тем, что справка по форме 2-НДФЛ не относится к декларации, она не имеет крайнего срока проверки, как, к примеру, трехмесячный срок камеральной проверки. При этом необходимо отметить, что в общем порядке лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года.
Г.И. Волынец
Налоговый консультант,
член Палаты налоговых консультантов
ООО «Компания Альянс»
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
13.07.2020
