Вопрос: Организация зарегистрирована в сентябре 2018 г., осуществлять деятельность начала с декабря 2018 г. В декабре 2018 г. выручка без учета НДС составила 17 млн руб., в 2019 г.: за I квартал — 52 млн руб., за II квартал — 15,2 млн руб. С какого периода организация должна исчислять и уплачивать ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль и какие налоговые последствия возникают при их неуплате?
Ответ: Начиная со II квартала 2019 г. нужно исчислять и уплачивать ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль. Неуплата авансового платежа влечет начисление пеней на сумму, не перечисленную в установленный срок. При этом организация не может быть привлечена к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ.
Обоснование: Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, налоговым периодом — календарный год (ст. 285 Налогового кодекса РФ).
В соответствии с п. 3 ст. 286 НК РФ организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превышали в среднем 15 млн руб. за каждый квартал, уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.
Организации, созданные после вступления в силу гл. 25 НК РФ, начинают уплачивать ежемесячные авансовые платежи по истечении полного квартала с даты их государственной регистрации (п. 6 ст. 286 НК РФ).
В соответствии с п. 5 ст. 287 НК РФ вновь созданные организации уплачивают авансовые платежи за соответствующий отчетный период при условии, если выручка от реализации не превышала 5 млн руб. в месяц либо 15 млн руб. в квартал. В случае превышения указанных ограничений налогоплательщик начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором такое превышение имело место, уплачивает авансовые платежи в порядке, предусмотренном п. 1 настоящей статьи с учетом требований п. 6 ст. 286 НК РФ.
Учитывая, что в декабре 2018 г. выручка составила 17 млн руб. и превысила установленный ежемесячный лимит в 5 млн руб. для вновь созданных организаций, организация должна уплачивать ежемесячные авансовые платежи при исчислении налога на прибыль.
Согласно п. 2 ст. 286 НК РФ сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода, то есть рассчитывается по итогам девяти месяцев 2018 г. За указанный период налоговая база по налогу на прибыль равна нулю, соответственно, сумма ежемесячных авансов, подлежащих уплате в I квартале 2019 г., также равна нулю.
В силу абз. 6 п. 2 ст. 286 НК РФ, если рассчитанная таким образом сумма ежемесячного авансового платежа отрицательна или равна нулю, указанные платежи в соответствующем квартале не осуществляются. На основании изложенного в I квартале 2019 г. организация уплату ежемесячных авансовых платежей не производит.
Согласно п. 2 ст. 286 НК РФ сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате во II квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети суммы авансового платежа, исчисленного за первый отчетный период текущего года.
Сумма авансового платежа за I квартал в рассматриваемой ситуации составляет 10,4 млн руб. (52 млн руб. x 20%). Таким образом, сумма ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль во II квартале должна была составить 3,47 млн руб. (10,4 / 3).
Сумма авансового платежа по итогам полугодия составляет 3,04 млн руб.
Неуплата или несвоевременная уплата авансового платежа влечет начисление пеней на сумму, не перечисленную в установленный срок (п. 3 ст. 58 НК РФ).
Особенности начисления пеней по авансовым платежам разъяснил Пленум ВАС РФ в п. 14 Постановления от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которому начисленную сумму пеней можно уменьшить, в частности, если авансовый платеж за отчетный период меньше суммы авансовых платежей, подлежащих уплате в течение отчетного периода.
Механизм соразмерного уменьшения пеней применительно к ежемесячным авансовым платежам по налогу на прибыль разъяснен в Письмах Минфина России от 22.01.2010 N 03-03-06/1/15, ФНС России от 13.11.2009 N 3-2-06/127. В частности, контролирующие органы разъясняют, что после представления налоговой декларации за отчетный (налоговый) период пени начисляются на несвоевременно уплаченные ежемесячные авансовые платежи, не превышающие авансовый платеж, исчисленный исходя из прибыли за последний квартал отчетного (налогового) периода. То есть если согласно налоговой декларации за отчетный (налоговый) период сумма исчисленного за последний квартал авансового платежа меньше суммы начисленных ежемесячных авансовых платежей на этот квартал, то налоговый орган производит начисление пеней на ежемесячные авансовые платежи за последний квартал отчетного (налогового) периода, принимая их (для расчета пеней) в суммах не выше авансовых платежей за этот квартал.
Таким образом, учитывая, что во II квартале ежемесячные авансовые платежи в размере 3,47 млн руб. не уплачивались, а сумма авансового платежа, исчисленного исходя из прибыли за полугодие в размере 3,04 млн руб., меньше общей суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежавших уплате в течение квартала, для расчета пеней ежемесячные авансовые платежи принимаются в сумме не выше 3,04 млн руб. или по соответствующим срокам уплаты 1 013 333 руб., 1 013 333 руб. и 1 013 334 руб.
Статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).
Вместе с тем нарушение порядка исчисления и (или) уплаты авансовых платежей не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (абз. 3 п. 3 ст. 58 НК РФ).
В связи с изложенным за неуплату или неполную уплату ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ.
