Вопрос: Организация заключила со сторонней организацией договор об оказании услуг питания для своих работников. Работники оплачивают работодателю часть стоимости питания в виде покупки талонов, которые в дальнейшем обмениваются на комплексные обеды. Организация перечисляет сторонней организации полученные от работников суммы плюс доплату в виде разницы в стоимости питания и талонов. Дополнительной выгоды от реализации талонов организация не имеет. Учитываются ли у организации полученные от работников суммы за талоны в доходах по налогу на прибыль? Облагаются ли НДС суммы, полученные за талоны?
Ответ: По нашему мнению, денежные средства, полученные от реализации талонов на питание работников организации, приравниваются к реализации имущественных прав и учитываются в составе налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций и НДС.
Обоснование: Реализацией товаров, работ, услуг признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ. Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. п. 2, 3, 5 ст. 38 НК РФ).
К объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и документарные ценные бумаги и иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага (ст. 128 ГК РФ).
Учитывая, что талон на питание по своей природе является лишь подтверждением факта возникновения обязательства перед владельцем талона по предоставлению услуг по питанию, следовательно, талон не отвечает признакам товара.
С точки зрения гражданского законодательства, по нашему мнению, талон на питание относится к имущественному праву (см., например, Постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2012 по делу N А56-41014/2011, ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.02.2014 по делу N А19-4871/2013). Работник, получивший от организации талон на питание, получает имущественное право требовать от организации предоставления услуг по питанию в размере стоимости, равной номиналу талона.
Налог на прибыль организаций
К доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).
Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, то есть разница между полученными доходами и величиной произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 1 ч. 2 ст. 247 НК РФ).
Доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 41 НК РФ).
Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ).
Учитывая изложенное, по нашему мнению, при реализации работникам талонов на питание осуществляется передача имущественного права, доходы от реализации имущественных прав необходимо учитывать в составе доходов от реализации.
Что касается расходов на приобретение питания, то критерии для признания расходов установлены в п. 1 ст. 252 НК РФ.
При реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Стоимость питания, предоставляемого работникам организации, может быть учтена при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе расходов на оплату труда при условии, что такое питание является системой оплаты труда работников и если возможно определить размер расходов, приходящихся на каждого конкретного работника (п. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ, Письма Минфина России от 23.07.2018 N 03-03-07/51494, от 08.05.2019 N 03-04-09/33763).
При этом не учитываются в целях налогообложения следующие расходы, в частности (п. п. 16, 21, 25, 29, 49 ст. 270 НК РФ):
— в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ;
— в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов);
— в виде компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами);
— на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников;
— иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
Таким образом, если указанные расходы не могут быть включены в состав расходов на оплату труда, то учет в расходах суммы, перечисленной организации питания, очевидно, вызовет споры с налоговыми органами.
Налог на добавленную стоимость
Объектом налогообложения по НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Особенности исчисления налоговой базы при передаче имущественных прав установлены ст. 155 НК РФ. Однако по рассматриваемой в вопросе операции особенности исчисления налоговой базы данной статьей не предусмотрены. В связи с этим следует руководствоваться п. 2 ст. 153 НК РФ, при определении налоговой базы выручка от передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах.
Таким образом, по нашему мнению, выручка от реализации талонов на питание включается в налогооблагаемую базу по НДС. Сумму «входного» НДС по приобретенным услугам питания организация вправе предъявить к вычету при соблюдении условий, установленных п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ.
Следует иметь в виду, что в случае, когда питание предоставляется без взимания платы с работников, в судебной практике существует также подход, согласно которому объекта налогообложения не возникает. Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 30.11.2009 N КА-А40/12576-09, указано, что при оплате обедов работникам организации объекта налогообложения по НДС не возникает, поскольку организация не ведет предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли и не является потребителем услуг специализированной организации, то есть не происходит передачи товаров (работ, услуг) — питания между оператором и организацией, заказавшей обеды. Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Московского округа от 06.04.2009 N КА-А40/2402-09, от 02.07.2014 N Ф05-6369/2014).
Обеспечение работников питанием, вытекающее из условий коллективного договора и положения об оплате труда, связанное с исполнением работниками трудовых обязанностей, не является безвозмездной передачей услуг (товара).
Кроме того, в Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 04.10.2019 N Ф04-4393/2019 указано, что заключение договора в целях исполнения возложенных трудовым законодательством на общество обязательств и последующее предоставление (реализация) именно со стороны исполнителя готовых блюд работникам заявителя по своей сути не могут расцениваться как безвозмездная передача (реализация) обществом товаров (готовых блюд, продуктов питания, работ, услуг) своим работникам и, как следствие, исключают возможность отнесения спорных сумм к объекту налогообложения по НДС.
С.Н. Шаляев
Советник государственной
гражданской службы РФ
1 класса
05.06.2020
