Вопрос: Организация за плату предоставляет обеспечение другой организации (в виде залога своего имущества) по кредитным обязательствам этой другой организации перед банком. Состав участников у обеих организаций идентичен. Является ли предоставление залога контролируемой сделкой? Возникает ли налоговая база в целях исчисления НДС и в какой момент?
Ответ: Предоставление организацией за плату обеспечения (в виде залога своего имущества) является объектом налогообложения по НДС.
Сделка между организациями является контролируемой при соблюдении установленных критериев.
Обоснование: В силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества (предмета залога) преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит заложенное имущество (залогодателя) (п. 1 ст. 334 Гражданского кодекса РФ).
При этом залогодателем может быть как сам должник, так и третье лицо (ст. 335 ГК РФ).
Контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (п. 1 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ).
Если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (п. 1 ст. 105.1 НК РФ).
Взаимозависимыми лицами являются в том числе организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25% (пп. 3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).
Однако не все сделки между взаимозависимыми лицами будут признаваться контролируемыми.
Сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является Российская Федерация, признается контролируемой (если иное не предусмотрено п. п. 3, 4 и 6 ст. 105.14 НК РФ) при наличии хотя бы одного из обстоятельств, указанных в п. 2 ст. 105.14 НК РФ.
Согласно пп. 6 п. 4 ст. 105.14 НК РФ не признаются контролируемыми сделки по предоставлению поручительств (гарантий) в случае, если все стороны такой сделки являются российскими организациями, не являющимися банками. Отдельно сделки по предоставлению залога (в том числе третьим лицом) не поименованы.
Как указано в Письме Минфина России от 21.04.2017 N 03-12-11/1/24045, поскольку залог является самостоятельным способом исполнения обязательств наряду с поручительством и гарантией, действие пп. 6 п. 4 ст. 105.14 НК РФ не распространяется на сделки по предоставлению залога.
Сделка по предоставлению залога может признаваться контролируемой, если заключается между взаимозависимыми лицами — резидентами РФ и соблюдаются определенные критерии, предусмотренные п. п. 2 и 3 ст. 105.14 НК РФ.
Соответственно, в случае когда не выполняются условия п. 2 ст. 105.14 НК РФ, а также сумма доходов (вознаграждения) по сделкам за соответствующий календарный год не превышает 1 млрд руб., такая сделка не будет являться контролируемой. Таким образом, в общем случае такая сделка не будет являться контролируемой, если предположить, что стоимость вознаграждения менее 1 млрд руб.
По вопросу обложения НДС стоимости вознаграждения в рассматриваемом случае следует учитывать общие положения НК РФ.
Фактически между сторонами заключается возмездный договор оказания услуг по предоставлению имущества в залог. Денежные средства, перечисленные в качестве вознаграждения залогодателю, необходимо рассматривать в качестве оплаты таких услуг.
На основании п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации услуг на территории Российской Федерации. Таким образом, выплачиваемое вознаграждение по договору оказания услуг в виде предоставления залога подлежит обложению НДС.
Моментом определения налоговой базы по НДС будет являться наиболее ранняя дата — либо дата получения предварительной оплаты (частичной оплаты), либо подписания акта оказанных услуг (п. 1 ст. 167 НК РФ).
Е.С. Григоренко
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
16.06.2020
