Вопрос: Организация владела земельным участком (цель использования: для жилищного строительства), но, поскольку в течение трех лет ничего так и не было построено, была вынуждена в дальнейшем исчислять земельный налог с повышающим коэффициентом 4. В 2019 г. произошло межевание участка в связи с планируемым изъятием его части для федеральных нужд, в результате чего образовалось четыре новых участка, зарегистрированных на организацию. Следует ли организации продолжать применять повышающий коэффициент 4 при исчислении земельного налога по вновь образованным участкам?
Ответ: В результате разделения земельного участка и регистрации права собственности на вновь возникшие земельные участки у налогоплательщика возникают новые объекты налогообложения, а первоначальный объект налогообложения перестает существовать. Поэтому организации не следует продолжать применять повышающий коэффициент 4 по вновь образованным участкам. Однако, поскольку в НК РФ не предусмотрен порядок исчисления налога при разделе земельного участка, риск возникновения претензий проверяющих все же присутствует.
Обоснование: Объектом налогообложения по земельному налогу признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен земельный налог (п. 1 ст. 389 Налогового кодекса РФ).
В отношении земельных участков, приобретенных в собственность юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, исчисление суммы земельного налога (авансовых платежей) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока строительства начиная с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости (абз. 1 п. 15 ст. 396 НК РФ).
При этом в течение периода, превышающего трехлетний срок строительства, вплоть до даты государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости исчисление суммы налога (авансовых платежей) производится с учетом коэффициента 4 (абз. 2 п. 15 ст. 396 НК РФ).
В соответствии со ст. 11.2 Земельного кодекса РФ земельные участки образуются, в частности, при разделе земельных участков. При этом земельные участки, из которых образуются новые земельные участки, прекращают свое существование с даты государственной регистрации образуемых из них земельных участков в порядке, установленном Федеральным законом от 13.07.2015 N 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости».
При разделе земельного участка у его собственника возникает право собственности на все образуемые в результате раздела земельные участки (п. 2 ст. 11.4 ЗК РФ) с тем же видом разрешенного использования (Письмо Минфина России от 14.10.2015 N 03-05-05-02/58871).
Поскольку объектом налогообложения земельным налогом является земельный участок, право собственности на который зарегистрировано в установленном порядке, в результате разделения у налогоплательщика возникают новые объекты налогообложения, а первоначальный объект налогообложения (участок до разделения) перестает существовать (ст. ст. 388, 389 НК РФ).
Исходя из условий рассматриваемого вопроса организация владела земельным участком (цель использования: для жилищного строительства), но, поскольку в течение трех лет ничего так и не было построено, была вынуждена в дальнейшем исчислять земельный налог с повышающим коэффициентом 4. В 2019 г. произошло межевание участка в связи с планируемым изъятием его части для федеральных нужд, в результате чего образовалось четыре новых участка, зарегистрированных на организацию.
Учитывая вышеизложенные нормы закона и условие рассматриваемой ситуации, срок, предусмотренный абз. 1 п. 15 ст. 396 НК РФ (три года), в данной ситуации должен исчисляться заново после образования новых земельных участков, то есть коэффициент 4 к вновь образованным участкам не применяется, а применяется коэффициент 2 согласно абз. 1 п. 15 ст. 396 НК РФ.
Полагаем, что данную позицию подтверждают разъяснения Минфина России, представленные в Письме от 31.01.2014 N 03-05-05-02/3889. В нем контролеры рассматривают порядок применения коэффициента 2, который применяется в течение первых трех лет после регистрации, и отмечают при этом, что при разделении земельного участка с разрешенным использованием для жилищного строительства в отношении вновь образованного земельного участка с разрешенным использованием для жилищного строительства при исчислении земельного налога повышающий коэффициент 2, установленный п. 15 ст. 396 НК РФ, должен применяться с даты государственной регистрации прав на вновь образованный земельный участок.
Однако справедливости ради следует отметить, что в части периода применения повышающего коэффициента 4 у общества имеется налоговый риск, вызванный неопределенностью законодательства, поскольку нормами НК РФ не предусмотрен порядок исчисления трехлетнего срока с целью применения указанного повышающего коэффициента в результате разделения земельного участка.
Таким образом, в результате разделения земельного участка и регистрации права собственности на вновь возникшие земельные участки у налогоплательщика возникают новые объекты налогообложения, а первоначальный объект налогообложения перестает существовать. Поэтому организации не следует продолжать применять повышающий коэффициент 4 по вновь образованным участкам. Однако, поскольку в НК РФ не предусмотрен порядок исчисления налога при разделе земельного участка, риск возникновения претензий проверяющих все же присутствует.
