Вопрос: Организация (применяет метод начисления) 1 июля 2019 г. заключила и частично оплатила договор ДМС работников на два с половиной года. За какой период следует взять сумму расходов на оплату труда при определении максимально возможной суммы расходов на ДМС при расчете налога на прибыль за девять месяцев 2019 г.?
Ответ: При исчислении предельной суммы расходов, связанной с выплатой по договору ДМС, организация должна взять сумму расходов на оплату труда за девять месяцев 2019 г., при расчете которой сами страховые взносы на ДМС не учитываются.
Обоснование: В целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).
К расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на оплату труда (пп. 2 п. 2 ст. 253 НК РФ).
В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (ч. 1 ст. 255 НК РФ).
В частности, к расходам на оплату труда, которые учитываются при исчислении налога на прибыль, относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников (п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ). Данные расходы включаются в состав расходов по налогу на прибыль в размере, не превышающем 6% от суммы расходов на оплату труда. При этом при расчете предельных размеров платежей (взносов), исчисляемых в соответствии с настоящим подпунктом, в расходы на оплату труда не включаются суммы платежей (взносов), предусмотренные настоящим подпунктом (абз. 9, 11 п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ).
Для организаций, которые применяют метод начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, и, в частности, расходы на оплату труда признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств, если иное не предусмотрено п. 1.1 ст. 272 НК РФ (п. 1 ст. 272 НК РФ).
Расходы на добровольное страхование признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страховой премии в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы на каждый платеж признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде (п. 6 ст. 272 НК РФ).
При этом налоговым периодом по налогу признается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ), а отчетными — I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ).
Если договор добровольного личного страхования охватывает несколько налоговых периодов (заключен не на календарный год), то сумма расходов на оплату труда для определения предельного размера расходов, принимаемых для целей налогообложения, рассчитывается нарастающим итогом начиная с даты фактического перечисления первого страхового взноса в пределах данного налогового периода. При этом расчет указанной суммы расходов в последнем налоговом периоде производится до даты окончания действия договора страхования (Письмо Минфина России от 16.09.2016 N 03-03-06/1/54205).
Поэтому в рассматриваемой ситуации при исчислении предельной суммы расходов, связанной с выплатой по договору ДМС, организация должна будет взять сумму расходов на оплату труда за девять месяцев 2019 г., при расчете которой сами страховые взносы на ДМС не учитываются.
