Вопрос: Какие документы должен оформить продавец в случае отказа покупателя от приемки части товара в момент его доставки (корректировочный или исправительный счет-фактуру)? Может ли продавец признать в целях исчисления налога на прибыль расходы на доставку не принятого покупателем товара?
Ответ: В случае отказа покупателя от приемки части товара в момент его доставки поставщик должен составить корректировочный счет-фактуру.
Расходы на доставку не принятого покупателем товара поставщик вправе учесть в целях исчисления налога на прибыль.
Обоснование: При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав (абз. 1 п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ).
При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ (абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ).
При изменении стоимости отгруженных (приобретенных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных (приобретенных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения (п. 13 ст. 171 НК РФ).
Вычеты суммы разницы, указанной в п. 13 ст. 171 НК РФ, производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном п. п. 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры (п. 10 ст. 172 НК РФ).
В корректировочном счете-фактуре, выставляемом при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, должны быть указаны:
— наименование «корректировочный счет-фактура», порядковый номер и дата составления корректировочного счета-фактуры;
— порядковый номер и дата составления счета-фактуры (счетов-фактур), по которому (которым) осуществляется изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;
— наименования, адреса и идентификационные номера налогоплательщика (налогового агента) и покупателя;
— наименование товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав и единица измерения (при возможности ее указания), по которым осуществляются изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема);
— количество (объем) товаров (работ, услуг) по счету-фактуре (счетам-фактурам) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания) до и после уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;
— стоимость всего количества товаров (работ, услуг), имущественных прав по счету-фактуре (счетам-фактурам) без налога до и после внесенных изменений (п. 5.2 ст. 169 НК РФ).
В Письме от 18.12.2017 N 03-07-11/84472 Минфин России разъяснял, что в случае если изменение стоимости товаров (работ, услуг) произошло в результате исправления ошибки, возникшей при оформлении счета-фактуры в отношении отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), то в счет-фактуру, выставленный при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), вносятся исправления, корректировочный счет-фактура продавцом не выставляется.
Таким образом, если покупатель возвращает товар в рамках договора, по которому он этот товар приобрел, поставщик должен составить корректировочный счет-фактуру (п. 1.4 Письма ФНС России от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@, Письма Минфина России от 08.04.2019 N 03-07-09/24636, от 04.02.2019 N 03-07-11/6171).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Следовательно, при соответствии понесенных расходов требованиям, установленным ст. 252 НК РФ, затраты могут быть отнесены к расходам, учитываемым при налогообложении налогом на прибыль.
Расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 253 НК РФ).
Соответственно, по нашему мнению, при наличии документов, подтверждающих доставку товара до покупателя, непринятие товара последним, поставщик может учесть подобные затраты в составе расходов, учитываемых при налогообложении налогом на прибыль, ввиду соответствия этих расходов требованиям, установленным ст. 252 НК РФ.
При этом ключевым в данной ситуации являются как раз изначальное намерение поставщика доставить товар покупателю, направленность на получение дохода в результате хозяйственной операции с покупателем, а также документальное оформление доставки и отказа покупателя от товара.
И.В. Просеков
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
30.12.2019
