Вопрос: Как учесть расходы в целях налога на прибыль, если работник во время командировки проживает в санатории?
Ответ: НК РФ не содержит запрета на проживание работника во время командировки в санатории. По нашему мнению, расходы на оплату проживания работника в санатории во время командировки можно учесть в составе командировочных расходов при наличии надлежащего документального подтверждения.
Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ в целях гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на наем жилого помещения, — по этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов на пользование рекреационно-оздоровительными объектами) (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).
При этом НК РФ не содержит каких-либо требований к видам (типам) помещений, используемых работником для проживания во время командировки.
Следовательно, прямого запрета на учет в целях налогообложения прибыли командировочных расходов, если командированный работник проживает в санатории, НК РФ не содержит. Это значит, что работодатель вправе отнести к расходам на командировки стоимость оплаты проживания работника в санатории. Так, санаторно-оздоровительные услуги могут включать помимо питания, лечения и обслуживания и проживание (Номенклатура работ и услуг в здравоохранении (утв. Минздравсоцразвития России 12.07.2004)).
Однако в силу прямой нормы НК РФ не подлежат возмещению расходы работника на обслуживание в барах и ресторанах, расходы на обслуживание в номере, расходы на пользование рекреационно-оздоровительными объектами.
Что касается возмещения расходов работника на оплату дополнительных услуг, то НК РФ позволяет возмещать указанного рода расходы только в случае оказания таких услуг гостиницей. На дополнительные услуги, оказываемые санаторием, указанная норма НК РФ не распространяется. Указанный довод, по нашему мнению, применим и к запрету возмещения расходов работника на оплату санаторного лечения.
Если в конкретном случае стоимость питания в документах по найму жилого помещения (при проживании в санатории) отдельной позицией не выделяется, то такая стоимость питания может быть учтена в составе расходов на наем жилого помещения в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
В противном случае санаторий предоставляет заказчику целый комплекс услуг, включая проживание, и такие услуги не могут быть учтены при расчете налога на прибыль.
По нашему мнению, исходя из аналогии, если стоимость каких-либо оздоровительных процедур (лечения) включена в стоимость проживания и не выделена отдельно, то в отношении стоимости таких оздоровительных процедур (лечения) также можно применить вышеприведенные разъяснения. Если конкретные оздоровительные процедуры выделены отдельным блоком, то их стоимость не может быть учтена в составе расходов на наем жилого помещения в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Следовательно, по нашему мнению, чтобы учесть расходы на проживание работника во время командировки в санатории, необходимо, чтобы подтверждающие документы были оформлены на услугу по проживанию в целом либо стоимость услуг на проживание была выделена в документе отдельной строкой.
Учитывая изложенное, при соблюдении указанного выше нюанса (особенности) оформления документов на проживание работника во время командировки в санатории налогоплательщик вправе учесть в расходах, связанных с производством и реализацией, расходы на командировки в виде стоимости проживания.
В то же время следует учесть, что расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, произведенные в пользу работников, если иное не предусмотрено п. 24.2 ч. 2 ст. 255 НК РФ, иные расходы, произведенные в пользу работников, не учитываются при налогообложении прибыли (п. 29 ст. 270 НК РФ).
Поэтому, если подтверждающий документ оформлен на санаторно-курортные услуги в целом, включение в расходы для целей налогообложения прибыли всей стоимости путевки приведет к налоговому спору.
В части вопроса об экономической оправданности проживания работника во время командировки в санатории необходимо отметить следующее.
Согласно Письму Минфина России от 23.05.2013 N 03-03-06/1/18308 обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Учитывая, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
Как указывалось выше, НК РФ не содержит запрета на проживание работника во время командировки в таком санатории. При этом сам факт оплаты налогоплательщиком стоимости проживания работника в санатории не может указывать на несоблюдение условия обоснованности расходов (при наличии документального подтверждения указанных расходов).
Более того, обосновать при необходимости свой выбор в пользу санатория налогоплательщику можно такими обстоятельствами, как удобство транспортного сообщения, близость санатория к объекту командирования работника, отсутствие мест в гостинице и
