Вопрос: ИП на ОСН получил платеж за услуги в иностранной валюте. По какому курсу производится пересчет в рубли? Через месяц ИП продал валюту по курсу ниже курса Банка России на дату продажи, но выше курса Банка России на дату получения валютной выручки. Возникает ли в этом случае налогооблагаемый доход?
Ответ: При получении индивидуальным предпринимателем дохода от реализации услуги в иностранной валюте необходимо использовать курс Банка России на дату признания дохода в учете.
При дальнейшей продаже этой валюты дохода в целях НДФЛ с курсовой разницы не возникает. При этом может возникнуть обязанность по уплате НДФЛ в общем порядке, поскольку иностранная валюта, по нашему мнению, относится к имуществу.
Обоснование: Индивидуальный предприниматель в случае финансовых взаимоотношений с нерезидентом РФ может получить доход в иностранной валюте, указанное не запрещено законодательством РФ.
Так, в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон. При этом использование иностранной валюты, а также платежных документов в иностранной валюте при осуществлении расчетов на территории Российской Федерации по обязательствам допускается в определенных случаях и в установленном порядке (ч. 2, 3 ст. 317 Гражданского кодекса РФ).
Таким образом, применяемый курс зависит от условий договора, а в случае если указанный вопрос не урегулирован отдельно сторонами, то применяется официальный курс, установленный Банком России.
Вопросы налогового учета такого дохода индивидуального предпринимателя в указанной ситуации урегулированы гл. 23 Налогового кодекса РФ.
Доходы налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, по общему правилу пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России, установленному на дату фактического получения указанных доходов (п. 5 ст. 210 НК РФ).
Таким образом, на дату признания дохода в учете для целей налогообложения индивидуального предпринимателя необходимо произвести перерасчет в рубли. Для целей исчисления налоговой базы по НДФЛ датой возникновения дохода от предоставления услуги является именно дата получения дохода (зачисления денежных средств на расчетный счет по банковской выписке от нерезидента).
Что касается дохода, который может возникнуть в связи с продажей валюты, следует учесть, что при дальнейшей продаже валюты может возникнуть доход, с которого необходимо уплатить налог.
Вместе с тем в этой части следует учитывать, что гл. 23 НК РФ не содержит отдельного урегулирования ситуации (в отличие от гл. 25 НК РФ в части налога на прибыль, когда возникает внереализационный доход в виде положительной курсовой разницы), поэтому необходимо применять общие положения по НДФЛ.
Указанной позиции придерживается и ведомство. Так, в Письме Минфина России от 17.02.2011 N 03-04-05/8-96 указано, что при рассмотрении вопроса порядка учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя следует руководствоваться исключительно положениями гл. 23 НК РФ, в которой не используются такие понятия, как кассовый метод или метод начисления, поскольку в ней предусматривается особый порядок учета доходов и расходов в целях исчисления НДФЛ.
Схожую ситуацию рассмотрел Минфин России в Письме от 24.12.2012 N 03-04-06/4-361, придя к выводу, что курсовая разница не может быть признана доходом, подлежащим обложению НДФЛ (в силу закрытого перечня ст. 212 НК РФ). Так, в ст. 41 НК РФ доход определен как экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 НК РФ. Курсовая разница, образующаяся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Банком России на дату перехода права собственности на иностранную валюту, носит характер материальной выгоды. Однако ст. 212 НК РФ содержит исчерпывающий перечень случаев, когда материальная выгода признается доходом для целей взимания НДФЛ (рассматриваемые в вышеуказанном Письме и вопросе случаи не подпадают).
В части того, признается ли продажа иностранной валюты продажей имущества в целях НДФЛ, следует учесть следующую совокупность норм.
Для целей НДФЛ к доходам от источников в Российской Федерации относятся в том числе доходы от реализации имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу (пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ).
По общему правилу под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав, относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ (п. 2 ст. 38 НК РФ). При этом выделяют такое имущество, как валютные ценности. Виды такого имущества, порядок совершения сделок с ними определяются законом о валютном регулировании и валютном контроле (ст. 141 ГК РФ). При этом в соответствии с пп. 5 ч. 1 ст. 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» валютными ценностями признается иностранная валюта.
Вместе с тем следует учитывать следующее. Доходы, не подлежащие обложению НДФЛ, отражены в ст. 217 НК РФ. В п. 17.1 указанной статьи в указанный перечень входят доходы, получаемые физическими лицами за соответствующий налоговый период от продажи имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.
Таким образом, по нашему мнению, при продаже иностранной валюты (до истечения трех лет) может возникнуть обязанность по уплате НДФЛ, поскольку иностранная валюта относится к имуществу.
То есть можно воспользоваться освобождением от обложения НДФЛ доходов от продажи имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более. Если указанный срок не соблюден (как в рассматриваемом вопросе), то можно заявить имущественный налоговый вычет (пп. 1 п. 1, пп. 1, 2 п. 2 ст. 220 НК РФ).
Е.С. Григоренко
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
17.09.2020
