Вопрос: Иностранная организация (Республика Казахстан) при выплате дохода российскому экспедитору по договору об оказании транспортно-экспедиторских услуг, заключенному на срок 8 месяцев, удержала из его доходов налог у источника выплаты дохода. Российская организация не имеет постоянного представительства в Казахстане.
Может ли российская организация — экспедитор суммы удержанного и уплаченного налога в Республике Казахстан зачесть по налогу на прибыль в РФ?
Ответ: Суммы удержанного и уплаченного подоходного налога в Республике Казахстан российская организация не сможет учесть по налогу на прибыль в РФ.
За возвратом удержанного и уплаченного подоходного налога в Казахстане российской организации необходимо обратиться в налоговый орган Республики Казахстан, представив документ, подтверждающий постоянное местопребывание в РФ.
Обоснование: Доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы. Указанные доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в России, так и за ее пределами (п. 1 ст. 311 Налогового кодекса РФ).
Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в России.
Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, — заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, — подтверждения налогового агента.
Подтверждение, указанное в данном пункте, действует в течение налогового периода, в котором оно представлено налогоплательщику (п. 3 ст. 311 НК РФ).
Пункт 1 ст. 7 НК РФ устанавливает приоритет применения норм международных договоров РФ, касающихся налогообложения, над нормами, установленными НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и сборах.
Между РФ и Республикой Казахстан действует Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (заключена в г. Москве 18.10.1996) (далее — Конвенция).
Согласно п. 2 ст. 23 Конвенции, если резидент России получает доход в Казахстане, который в соответствии с положениями настоящей Конвенции может облагаться налогом в Казахстане, сумма налога на этот доход, уплачиваемая в Казахстане, может быть вычтена из налога, взимаемого с этого резидента в России. Вычет не должен превышать российского налога, исчисленного с такого дохода в России в соответствии с ее налоговыми законами и правилами.
Конвенция распространяется, в частности, на подоходный налог с юридических и физических лиц в Республике Казахстан и налог на прибыль (доход) предприятий и организаций в Российской Федерации (п. 3 ст. 2 Конвенции).
Прибыль предприятия договаривающегося государства облагается налогом только в этом государстве, если такое предприятие не осуществляет или не осуществляло предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через расположенное там постоянное учреждение. Если предприятие осуществляет или осуществляло предпринимательскую деятельность, то его прибыль может облагаться налогом в другом государстве, но только в той части, которая относится к такому постоянному учреждению, другой предпринимательской деятельности, осуществляемой в этом другом государстве, которая по своему характеру совпадает с предпринимательской деятельностью, осуществляемой через такое постоянное учреждение (п. 1 ст. 7 Конвенции).
Постоянное учреждение (представительство) образуется при оказании услуг, включая консультационные услуги, резидентами через служащих или другой персонал, нанятый резидентом для таких целей, но только если деятельность такого характера продолжается (для такого или связанного с ним проекта) в пределах страны более чем 12 месяцев (пп. «в» п. 3 ст. 5 Конвенции).
Прибыль, полученная резидентом договаривающегося государства от эксплуатации морских, речных, воздушных судов, железнодорожного или автомобильного транспорта в международной перевозке, облагается налогом только в этом государстве (п. 1 ст. 8 Конвенции).
При этом в данной норме не упомянуты доходы от оказания транспортно-экспедиторских услуг.
Следовательно, поскольку предпринимательская деятельность российской организации в рамках заключенного договора об оказании транспортно-экспедиторских услуг осуществляется без образования постоянного представительства на территории Республики Казахстан, такие доходы, получаемые от источников в иностранном государстве, подлежат налогообложению в Российской Федерации (см. также Письма Минфина России от 10.04.2017 N 03-08-05/21229, от 18.04.2000 N 04-06-05).
Подоходный налог, удержанный с юридических лиц у источника выплаты в Республике Казахстан не в соответствии с положениями Конвенции, при уплате налога на прибыль организаций в Российской Федерации не засчитывается (см. Письмо Минфина России от 21.05.2018 N 03-08-05/34062).
За возвратом уплаченного подоходного налога, удержанного в Казахстане не в соответствии с положениями Конвенции, российской организации необходимо обратиться в налоговый орган Республики Казахстан. Для этих целей ей необходимо представить документ, подтверждающий постоянное местопребывание в РФ. Документы, подтверждающие постоянное местопребывание в РФ, представляются в налоговый орган Республики Казахстан без легализации или апостилирования (Письма Минфина России от 09.12.2016 N 03-08-05/73654, от 15.09.2017 N 03-08-05/59695, от 03.04.2018 N 03-08-05/21444).
Одновременно организация вправе представить свое дело для рассмотрения в Минфин России. Заявление должно быть представлено в течение 3 лет с момента первого уведомления о действиях, приводящих к налогообложению не в соответствии с положениями Конвенции (п. 1 ст. 25 Конвенции, Письмо Минфина России от 24.04.2018 N 03-08-05/27645).
