Вопрос: Должна ли организация — арендатор объекта недвижимого имущества отражать в разд. 2.1 отчетности по налогу на имущество стоимость замененного взамен изношенного инженерно-технического оборудования (не возмещается по договору аренды)?
Ответ: Неотделимые улучшения в арендованный объект ОС в виде замены изношенного инженерно-технического оборудования, учитываемые на балансе в качестве основных средств, подлежат отражению в разд. 2.1 налоговой декларации.
Обоснование: Объектом налогообложения по налогу на имущество является недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется как среднегодовая стоимость имущества либо как кадастровая стоимость, внесенная в ЕГРН (п. 1 ст. 374, п. п. 1, 2 ст. 375 НК РФ).
Произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект основных средств (стоимость улучшений арендованного имущества) учитываются арендатором в качестве основных средств (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н)).
Капитальные вложения, произведенные арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, являются частью объекта недвижимости и подлежат обложению налогом на имущество организаций до их выбытия в рамках договора аренды (п. 1 Разъяснений (рекомендаций) по вопросам определения порядка уплаты и представления налоговой отчетности по налогу на имущество организаций (Письмо ФНС России от 15.08.2019 N АС-4-21/16183@)).
Если организацией-арендатором произведены капитальные вложения в арендованный объект недвижимого имущества, налоговая база в отношении которого определяется в соответствии со ст. 378.2 НК РФ исходя из кадастровой стоимости, то налоговая база в отношении учтенных на балансе арендатора капитальных вложений в арендованный объект недвижимого имущества определяется в соответствии с п. 1 ст. 375 НК РФ (Письмо ФНС России от 28.12.2018 N БС-4-21/25917).
Таким образом, произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект недвижимого имущества, признаваемые объектом недвижимого имущества и учитываемые на балансе в качестве объекта основных средств, будут подлежать налогообложению по среднегодовой стоимости как в случае, если объект недвижимости, в который производятся данные неотделимые улучшения, облагается по среднегодовой стоимости, так и в случае налогообложения объекта недвижимого имущества, в который производятся неотделимые улучшения, по кадастровой стоимости.
Что касается отнесения неотделимых улучшений к капитальным, следует учесть, что арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными нормативными правовыми актами или договором аренды, а также возмещать стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества арендатору (п. 1 ст. 616, п. 2 ст. 623 ГК РФ).
Контекстный анализ указанных норм, по нашему мнению, указывает на то, что обязанность по возмещению (по умолчанию) стоимости произведенных арендатором неотделимых улучшений связана с обязанностью арендодателя производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества.
Учитывая изложенное, к неотделимым улучшениям арендованного имущества относятся произведенные затраты на капитальный ремонт.
Следует учесть, что к капитальному ремонту зданий и сооружений относятся работы по восстановлению или замене отдельных частей зданий (сооружений) или целых конструкций, деталей и инженерно-технического оборудования в связи с их физическим износом и разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их эксплуатационные показатели (п. 3.8 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1).
Учитывая изложенное, признаваемые объектом недвижимого имущества неотделимые улучшения в арендованный объект основных средств, осуществленные в виде замены изношенного инженерно-технического оборудования, подлежат налогообложению у организации-арендатора по среднегодовой стоимости.
Раздел 2.1 декларации заполняется российскими и иностранными организациями в отношении объектов недвижимого имущества, налоговой базой в отношении которых признается среднегодовая стоимость и сумма налога которых исчисляется в разд. 2 декларации (п. 6.1 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утв. Приказом ФНС России от 14.08.2019 N СА-7-21/405@).
Таким образом, в отношении признаваемых объектом налогообложения по налогу на имущество организаций неотделимых улучшений в арендованный объект основных средств разд. 2.1 декларации заполняется.
Декларация по налогу на имущество организаций за 2019 г. подлежит представлению по форме, утв. Приказом ФНС России от 14.08.2019 N СА-7-21/405@ (п. 3 Приказа).
О.В. Хритининой,
советника государственной
гражданской службы РФ
1 класса
13.04.2020
