Вопрос: Вправе ли организация учесть расходы на бухгалтерские услуги при исчислении налога на прибыль (налога при применении УСН), оказываемые ИП, не имеющим высшего образования?
Ответ: По нашему мнению, расходы на бухгалтерские услуги, оказываемые индивидуальным предпринимателем, не имеющим высшего образования, могут быть учтены в целях налога на прибыль (налога при УСН) при подтверждении реальности их осуществления. Однако учет таких расходов может вызвать претензии со стороны налоговых органов.
Обоснование: Расходы на услуги по ведению бухгалтерского учета, оказываемые сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, организация — заказчик этих услуг отражает в составе прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (пп. 36 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). Если заказчик применяет УСН с объектом «доходы минус расходы» при расчете налога, уплачиваемого при УСН, стоимость указанных услуг он вправе включить в расходы (пп. 15 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Таким образом, расходы на услуги по ведению бухгалтерского учета, оказываемые индивидуальным предпринимателем, организация может учесть в расходах для целей налогообложения при условии соответствия таких расходов критериям, установленным ст. 252 НК РФ, то есть расходы должны быть обоснованны и документально подтверждены.
При этом, поскольку уплата сумм налога на прибыль (налога в связи с применением УСН) налогоплательщиком-организацией является налоговой обязанностью, документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Следовательно, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, в том числе указанные в пп. 36 п. 1 ст. 264 или пп. 15 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения, содержащиеся в этих документах, — достоверными.
В общем случае руководитель экономического субъекта обязан возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо этого субъекта либо заключить договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета (ч. 3 ст. 7 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Аналогичная норма закреплена в п. п. 6, 7 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.
Отношения между организацией-заказчиком и сторонним исполнителем (например, индивидуальным предпринимателем), который будет вести бухгалтерский учет, оформляются договором возмездного оказания услуг. По этому договору исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить оказанные услуги (п. 1 ст. 779 Гражданского кодекса РФ).
Физическое лицо, с которым экономический субъект заключает договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, должно соответствовать следующим требованиям (ч. 4, 6 ст. 7 Федерального закона N 402-ФЗ):
— иметь высшее образование;
— иметь стаж работы, связанной с ведением бухгалтерского учета, составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности либо с аудиторской деятельностью, не менее трех лет из последних пяти календарных лет, а при отсутствии высшего профессионального образования по специальностям бухгалтерского учета и аудита — не менее пяти лет из последних семи календарных лет;
— не иметь неснятой или непогашенной судимости за преступления в сфере экономики.
То есть индивидуальный предприниматель, оказывающий услуги по ведению бухгалтерского учета, должен соответствовать вышеуказанным требованиям, в том числе иметь высшее образование.
С одной стороны, заключая договор об оказании бухгалтерских услуг, организация обязана проверить, соответствует ли предприниматель квалификационным требованиям для оказания таких услуг, и запросить у него документы об образовании и трудовом стаже, справку о судимости.
Принимая во внимание, что принятие расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций является правом юридического лица, для реализации которого должны быть соблюдены требования, предусмотренные законом, в том числе представлены доказательства, отвечающие критериям допустимости и относимости, подтверждающие право на их получение, несоблюдение (ненадлежащее исполнение) требований закона влечет для юридического лица риск наступления неблагоприятных последствий, как в рассматриваемом случае, признание полученной налоговой выгоды необоснованной. Как следствие, возможно привлечение организации к налоговой ответственности: отказ в признании расходов по налогу на прибыль, доначисление налога, пеней.
С другой стороны, положения гл. 25 НК РФ не содержат никаких ограничений в отношении данного вида расходов, кроме требования об их соответствии ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Также за сам факт привлечения организацией к ведению своего бухгалтерского учета индивидуального предпринимателя, не отвечающего установленным требованиям, самостоятельной ответственности законом не предусмотрено.
Кроме того, следует отметить, что отсутствие документа об образовании у исполнителя (предпринимателя) не исключает наличия у заказчика (организации) затрат на приобретение услуг. При наличии договора, актов оказанных услуг и так далее последние свидетельствуют о реальности хозяйственных операций и понесенных расходов. Соответственно, при отсутствии доказательств, опровергающих реальность хозяйственных операций по возмездному приобретению услуг, по нашему мнению, не имеется безусловных оснований для отказа в признании понесенных расходов по налогу на прибыль (УСН).
Глава 25 НК РФ не устанавливает исчерпывающего перечня документов, подтверждающих расходы налогоплательщика. Так, по мнению Конституционного Суда РФ, положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований п. 7 ст. 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также с учетом позиции Конституционного Суда РФ о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П). При отсутствии обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, исключение из объекта налогообложения понесенных расходов при имеющихся доказательствах их взаимосвязи с полученными доходами нарушает заложенную законодателем структуру объекта обложения налогом на прибыль (ст. ст. 41, 247 НК РФ). То есть при неопровержении доказательств реальности хозяйственных операций налогоплательщика по возмездному приобретению услуг позиция о документальном неподтверждении рассматриваемых расходов не должна влечь безусловного отказа в признании таких расходов в целях налогообложения (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Вместе с тем не исключено, что организация может столкнуться с претензиями налоговых органов в случае, если отразит в налоговых расходах затраты при исчислении налога на прибыль (при применении УСН), связанные с оказанием бухгалтерских услуг индивидуальным предпринимателем, не имеющим высшего образования.
