Может ли пропуск срока на составление акта об обнаружении фактов налоговых нарушений служить основанием для признания недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности?
Пропущенный налоговым органом срок на составление акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушениях законодательства о налогах и сборах, не может служить основанием для признания недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности. При этом пропуск указанного срока не изменяет порядок исчисления срока на принудительное взыскание налоговых санкций.
При обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушениях законодательства о налогах и сборах, ответственность за которые установлена НК РФ (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном ст. 101 НК РФ), должностным лицом налогового органа в течение 10 дней со дня выявления указанного нарушения должен быть составлен в установленной форме акт, подписываемый этим должностным лицом и лицом, совершившим такое нарушение (п. 1 ст. 101.4 НК РФ).
Форма данного акта и Требования к его составлению содержатся в Приложениях N N 44 и 45 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@.
Из содержания п. 1 ст. 101.4 НК РФ не следует, что установленный в нем срок является пресекательным и что за пределами этого срока налоговый орган не вправе составлять акты о выявленном правонарушении.
Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, в частности нарушение существенных условий процедуры рассмотрения акта, является основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица или его представителя, в отношении которого был составлен акт, участвовать в процессе рассмотрения материалов или представить объяснения.
Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию неправильного решения (п. 12 ст. 101.4 НК РФ).
Налоговым законодательством не предусмотрены основания, при которых указанный в п. 1 ст. 101.4 НК РФ срок может быть восстановлен (Письмо Минфина России от 05.04.2016 N 03-02-07/2/19174).
Вместе с тем нарушение налоговым органом данного срока не является достаточным и безусловным основанием для признания недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности (Постановления Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 19.02.2019 N Ф08-11387/2018 по делу N А53-12161/2018, Арбитражного суда Уральского округа от 22.03.2019 N Ф09-781/19 по делу N А60-7088/2018). В то же время судам надлежит иметь в виду, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, в частности, предусмотренных п. 1 ст. 101.4 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ (п. 31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57; Письмо Минфина России от 14.01.2019 N 03-02-08/628, Письмо ФНС России от 10.01.2019 N ЕД-4-2/55).
Как отмечено в Письме ФНС России от 01.02.2018 N СА-4-7/1894@, пропуск указанного срока на составление акта не изменяет порядок исчисления срока на принудительное взыскание налоговых санкций.
С окончания указанного срока производится исчисление всех последующих процессуальных сроков, установленных в ст. 101.4 НК РФ, в частности срока для направления акта посредством почтовой связи (п. 4 ст. 101.4 НК РФ), представления возражений (п. 5 ст. 101.4 НК РФ), принятия решения (п. 6 ст. 101.4 НК РФ), предъявления к исполнению решения посредством оформления и направления требования (п. 10 ст. 101.4, п. 1 ст. 70 НК РФ).
Совокупность сроков, определенных ст. 101.4 НК РФ, и их окончание является одним из основных моментов для исчисления срока давности взыскания санкции (ст. 115 НК РФ).
Налоговые органы могут обратиться в суд с заявлением о взыскании штрафов с организации и индивидуального предпринимателя в порядке и сроки, которые предусмотрены ст. ст. 46 и 47 НК РФ (п. 1 ст. 115 НК РФ).
В свою очередь, налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании штрафа в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом. При этом решение о взыскании принимается, если общая сумма, подлежащая взысканию, превышает 3 000 руб. или если истекут три года на исполнение самого раннего требования (п. 3 ст. 46 НК РФ).
В период распространения коронавирусной инфекции предельные сроки направления требования об уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов и принятия решения об их взыскании увеличиваются на шесть месяцев (пп. 5 п. 3 ст. 4 НК РФ, п. 7 Постановления Правительства РФ от 02.04.2020 N 409).
Продление предельного срока применяется в отношении всех требований, подлежащих направлению налогоплательщикам, плательщикам сборов, плательщикам страховых взносов, налоговым агентам, независимо от сферы их деятельности (Письмо Минфина России от 05.06.2020 N 03-02-07/1/48620).
Таким образом, пропуск срока на составление акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушениях законодательства о налогах и сборах, предусмотренного п. 1 ст. 101.4 НК РФ, не изменяет порядок исчисления срока на принудительное взыскание налоговых санкций. В свою очередь, срок для обращения в суд с заявлением о взыскании штрафа, пропущенный по уважительной причине, может быть восстановлен судом.
