Какие могут быть смягчающие ответственность обстоятельства при несвоевременном представлении организацией уведомления о контролируемых иностранных компаниях?
К обстоятельствам, смягчающим ответственность, могут быть отнесены любые обстоятельства, которые, по мнению налогоплательщика, должны быть учтены при принятии решения о применении налоговых санкций (уменьшении размера штрафа). К указанным обстоятельствам могут быть отнесены в том числе совершение нарушения впервые, самостоятельное исправление нарушения, освобождение прибыли контролируемой иностранной компании от налогообложения.
Организация обязана уведомлять налоговый орган по месту своего нахождения в порядке и сроки, предусмотренные ст. 25.14 НК РФ, о контролируемых иностранных компаниях, в отношении которых она является контролирующим лицом (пп. 3 п. 3.1 ст. 23, пп. 2 п. 1 ст. 25.14 НК РФ).
Уведомление о контролируемых иностранных компаниях представляется в срок не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующим лицом — организацией признается доход в виде прибыли контролируемой иностранной компании в соответствии с гл. 25 НК РФ, либо (с 27.12.2018) который следует за годом, по итогам которого определен убыток контролируемой иностранной компании (п. 2 ст. 25.14 НК РФ, п. 4 ст. 1, п. 2 ст. 9 Федерального закона от 27.11.2018 N 424-ФЗ, Письмо Минфина России от 14.01.2019 N 03-04-05/779).
Уведомления о контролируемых иностранных компаниях представляются по форме и Формату, утвержденным Приказом ФНС России от 26.08.2019 N ММВ-7-13/422@. Порядок их направления в налоговый орган определен Приказом ФНС России от 16.07.2020 N ЕД-7-2/448@.
Ответственность за несвоевременное представление уведомления
Неправомерное непредставление в установленный срок контролирующим лицом в налоговый орган уведомления о контролируемых иностранных организациях за календарный год влечет взыскание штрафа в размере 100 000 руб. по каждой контролируемой иностранной компании, сведения о которой не представлены (п. 1 ст. 129.6 НК РФ).
Возникновение обязанности по представлению уведомления о КИК и привлечение к ответственности за его непредставление связано с наличием оснований для признания налогоплательщика контролирующим лицом и не обусловлено возникновением какого-либо финансового результата в КИК (Информация ФНС России «О направлении уведомления о контролируемых иностранных компаниях», п. 7 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в IV квартале 2018 г. по вопросам налогообложения).
Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возложена на налоговые органы (п. 6 ст. 108 НК РФ).
При рассмотрении дел, связанных с привлечением налогоплательщика к налоговой ответственности, недопустимо ограничиваться формальной констатацией лишь факта нарушения обязанности, не выявляя иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявлялась.
Размер налоговой санкции должен отвечать вытекающим из Конституции РФ и ст. 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба (Постановление Президиума ВАС РФ от 08.12.2009 N 11019/09).
Смягчающие обстоятельства
В п. 1 ст. 112 НК РФ приведен открытый перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.
В качестве смягчающих обстоятельств в возражениях по соответствующему акту, составленному налоговым органом при обнаружении фактов, свидетельствующих о налоговом правонарушении, предусмотренном п. 1 ст. 129.6 НК РФ, организацией могут быть указаны:
сложность определения доли косвенного участия в силу последовательности участия налогоплательщика в иностранных (российских) организациях и иностранных структурах, через которые налогоплательщик принимает косвенное участие в иностранной организации;
позднее получение документов, сведения из которых необходимы для заполнения уведомления;
совершение правонарушения впервые;
непродолжительный период пропуска срока представления уведомления;
самостоятельное выявление ошибки и представление уведомления до момента обнаружения правонарушения налоговым органом. При этом есть мнение суда, согласно которому надлежащее исполнение обязанностей, предусмотренных НК РФ, является нормой поведения налогоплательщиков в налоговых правоотношениях и не является обстоятельством, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 15.08.2019 N Ф05-12790/2019 по делу N А40-235623/2018);
отсутствие в представленном уведомлении сведений, признанных недостоверными;
освобождение прибыли контролируемой иностранной организации от налогообложения (то есть отсутствие наступления неблагоприятных налоговых последствий для бюджетной системы от пропуска срока представления уведомления).
При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ (п. 3 ст. 114 НК РФ). По результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, материального положения налогоплательщика) размер взыскания может быть уменьшен и более чем в два раза (п. 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 41, Пленума ВАС РФ N 9 от 11.06.1999, п. 16 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57), но не до нуля (Определение Верховного Суда РФ от 05.02.2019 N 309-КГ18-14683, п. 7 Приложения к Письму ФНС России от 16.04.2019 N СА-4-7/7164).
Дополнительно отметим, что выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений третьих лиц по вопросам применения законодательства о налогах и сборах не может быть признано обстоятельством, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения (Письмо ФНС России от 17.01.2020 N ЕД-4-2/523@).
С.В. Разгулина,
действительного
государственного советника
Российской Федерации
3 класса
См. также: Когда должно быть направлено уведомление о контролируемых иностранных компаниях, прибыль которых учитывается у российской организации — контролирующего лица?
