Как рассчитать отложенный налоговый актив?
Отложенный налоговый актив рассчитывается как произведение вычитаемой временной разницы и ставки налога на прибыль.
Результатом расхождения бухгалтерского и налогового учета является отложенный налоговый актив (ОНА) или отложенное налоговое обязательство (ОНО). Разницы между бухгалтерским и налоговым учетом могут быть временными (вычитаемыми или налогооблагаемыми) или постоянными.
ОНА представляет собой результат расхождения бухгалтерского и налогового учета вследствие различных способов ведения учета хозяйственных операций, приводящий к уменьшению суммы налога в будущем (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н (далее — ПБУ 18/02)).
Пунктом 14 ПБУ 18/02 предусмотрено, что под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.
При этом ПБУ 18/02 не содержит ограничений по использованию метода сравнения балансовой стоимости активов и обязательств с их налоговой базой применительно к подходам Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 12 «Налоги на прибыль» (утв. Приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н) (далее — МСФО (IAS) 12). Так, в соответствии с п. 3 ПБУ 18/02 в аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница (Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2012 год (Приложение к Письму Минфина России от 09.01.2013 N 07-02-18/01)).
Разница между балансовой стоимостью переоцененного актива и его налоговой стоимостью представляет собой временную разницу и приводит к возникновению отложенного налогового обязательства или актива (п. 20 МСФО (IAS) 12).
Вычитаемые временные разницы образуются, когда расходы в бухгалтерском учете признаются раньше, а доходы позже, чем в налоговом.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для отражения ОНА предназначен счет 09 «Отложенные налоговые активы», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении ОНА. ОНА принимаются к бухгалтерскому учету в размере величины, определяемой как произведение вычитаемых разниц, возникших в отчетном периоде, и ставки налога на прибыль, действующей на отчетную дату.
По дебету счета 09 в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается ОНА, увеличивающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода.
По кредиту счета 09 в корреспонденции с дебетом счета 68 отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода.
ОНА при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается с кредита счета 09 «Отложенные налоговые активы» в дебет счета 99 «Прибыли и убытки».
Наиболее часто ОНА формируются при исчислении амортизации основных средств (в случае применения разных методов в бухгалтерском и налоговом учете), получении убытка при реализации основных средств (в налоговом учете признается постепенно, в бухгалтерском учете — единовременно), при использовании различных методов учета расходов (метод начисления — в бухгалтерском учете, кассовый метод — в налоговом учете).
Пример. Формирования ОНА
Организация начисляет амортизацию в бухгалтерском учете методом уменьшаемого остатка, а для исчисления налога на прибыль — линейным методом. В бухгалтерском учете амортизация определена в размере 80 тыс. руб., а в налоговом учете — 30 тыс. руб. Разница между амортизацией в бухгалтерском и налоговом учете составила 50 тыс. руб. (80 тыс. руб. — 30 тыс. руб.).
Это временная разница, поскольку по истечении срока полезного использования оборудование будет полностью самортизировано и в бухгалтерском, и в налоговом учете.
Отложенный налоговый актив = 10 тыс. руб. (временная разница 50 тыс. руб. x ставка налога на прибыль 20%).
