Как отразить в учете внесение учредителем денежных средств на пополнение оборотных средств?
Денежные средства на пополнение оборотных средств для целей бухгалтерского учета учитываются в качестве безвозмездной помощи, беспроцентного/процентного займа, вклада в уставный капитал или вклада в имущество, а для целей налогового учета — подлежат налогообложению в общем порядке, за исключением случаев, предусмотренных ст. 251 НК РФ.
Денежные средства на пополнение оборотных средств могут быть внесены учредителем различными способами, в том числе путем:
увеличения уставного капитала;
вклада в имущество;
безвозмездного перечисления средств;
выдачи процентного/беспроцентного займа (кредита).
Бухгалтерский учет
Согласно п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (далее — ПБУ 9/99), доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).
Исходя из этого положения ПБУ 9/99 поступления денежных средств или иного имущества от акционеров, собственников, участников организации в счет вкладов, взносов при формировании уставного фонда, безвозмездного финансирования, вкладов в имущество не признаются доходами организации.
Данный вывод содержится в Рекомендациях аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2016 год, являющихся Приложением к Письму Минфина России от 28.12.2016 N 07-04-09/78875 (далее — Рекомендации).
Таким образом, произведенные учредителем вклад в уставный капитал, взнос в имущество, а также безвозмездное перечисление средств не признаются доходом организации.
Исходя из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, вклад в имущество, а также безвозмездная помощь от учредителя (акционера) отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов учета имущества и кредиту счета учета добавочного капитала. В свою очередь, взнос учредителя (акционера) на увеличение уставного капитала отражается по кредиту счета уставного капитала.
Аналогичный вывод содержится в Рекомендациях, Письме Минфина России от 27.11.2014 N 07-01-06/60407.
Полученная безвозмездная помощь от учредителя в виде переданных денежных средств (товаров, основных средств) отражается по дебету счетов учета денежных средств (имущества) в корреспонденции с кредитом счета учета добавочного капитала.
Соответственно, такая безвозмездная помощь отражается по дебету счета 50 (51) либо 08 (41) в корреспонденции с кредитом счета 83.
При фактическом поступлении сумм вкладов учредителей в виде денежных средств производятся записи по кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями» в корреспонденции со счетами по учету денежных средств. Взнос вкладов в виде материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) оформляется записями по кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями» в корреспонденции со счетами 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и др.
В аналогичном порядке отражаются в бухгалтерском учете расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал с учредителями (участниками) организаций других организационно-правовых форм. При этом запись по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счета 80 «Уставный капитал» производится на всю величину уставного (складочного) капитала, объявленную в учредительных документах.
Что касается пополнения оборотных средств организацией путем получения займа от учредителя, необходимо отметить, что сумма денежных средств, полученная по договору займа, не образует дохода (п. 2 ПБУ 9/99), поскольку не приводит к увеличению экономических выгод организации, приводящему к увеличению ее капитала. В свою очередь, при возврате заемных средств не возникает расхода (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее — ПБУ 10/99)).
При получении займа в учете отражается возникновение кредиторской задолженности в сумме полученного займа, а при возврате займа — погашение данной кредиторской задолженности (п. п. 2, 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н).
Таким образом, получение беспроцентного займа от учредителя не приводит к возникновению дохода/расхода у организации.
В зависимости от того, на какой срок получен заем, он отражается по дебету счета 50 (51) в корреспонденции с кредитом счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»).
В то же время если заем является процентным, то сумма процентов представляет собой расход организации, поскольку их выплата приводит к уменьшению экономических выгод (п. 2 ПБУ 10/99), который отражается проводками по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счета 66 (67).
Возврат займа и начисленных процентов осуществляется проводками по дебету счета 66 (67) в корреспонденции с кредитом счета 50 (51).
Налоговый учет
Доходы в виде денежных средств получены в качестве взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации, не подлежат налогообложению на основании пп. 3 п. 1 ст. 251 Кодекса.
Сумма полученного займа также не подлежит налогообложению в силу прямого указания пп. 10 п. 1 ст. 251 Кодекса.
Согласно пп. 3.7 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые получены в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.
Таким образом, в случае оформления взноса на пополнение оборотных средств в качестве взноса в имущество организации в соответствии с правилами, установленными Федеральным законом от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» или Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», такая операция не будет подлежать налогообложению, независимо от размера доли уставного (складочного) капитала, принадлежащей передающей/получающей стороне.
Сумма безвозмездно полученного имущества в виде денежных средств подлежит налогообложению в соответствии с п. 8 ч. 2 ст. 250 Кодекса, в соответствии с которым внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 Кодекса.
Таким образом, сумма безвозмездно полученной помощи от учредителя по общему правилу образует налогооблагаемый доход.
В то же время согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:
от физического или юридического лица, владеющего более 50% уставного (складочного) капитала получающей стороны;
от юридического лица, чей уставный (складочный) капитал не менее чем на 50% принадлежит получающей стороне. При этом если такая компания является иностранной, то положения ст. 251 Кодекса применяются только в том случае, если государство постоянного местонахождения передающей организации не включено в перечень государств и территорий, утверждаемый Минфином России в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 284 Кодекса.
Соответственно, при выполнении вышеуказанных условий безвозмездно полученное от учредителя имущество в виде денежных средств может не учитываться в составе доходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основании пп. 11 п. 1 ст. 251 Кодекса.
Кроме того, в перечень необлагаемых доходов включаются денежные средства, полученные организацией безвозмездно в пределах вклада в имущество, ранее внесенного деньгами (пп. 11.1 п. 1 ст. 251 Кодекса). При этом размер доли участника (акционера) не будет иметь значение для целей освобождения от налогообложения по налогу на прибыль.
Подготовлено на основе материала
И.О. Горчилина
Консультационно-аналитический центр
по бухгалтерскому учету
и налогообложению
