Как отразить в бухгалтерском учете погашение векселя при предъявлении к оплате?
Учет погашения выданного собственного векселя зависит от того, для каких целей он использовался (плата за товар, работу, услугу или обеспечение займа).
Вексель признается ценной бумагой (п. 2 ст. 142 ГК РФ).
Вексель содержит простое и ничем не обусловленное предложение (обещание) уплатить указанную в нем сумму (п. 2 ст. 1, п. 2 ст. 75 Положения о переводном и простом векселе, введенного в действие Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 (далее — Положение о переводном и простом векселе)).
Вексель может быть дисконтным или процентным. Дисконт — сумма превышения номинала векселя над суммой, подлежащей уплате за товары (работы, услуги).
Порядок бухгалтерского учета погашения выданного собственного векселя при предъявлении его к оплате зависит от функции, выполняемой таким векселем, — плата за товар, работу, услугу или обеспечение денежного займа.
Поскольку передача собственного векселя в счет оплаты товаров, работ, услуг — это фактически отсрочка платежа, покупатель платит за эту отсрочку либо проценты (при выдаче процентного векселя), либо дисконт (при выдаче дисконтного векселя).
При выдаче собственного векселя обязательство организации-покупателя (векселедателя) по оплате товаров (работ, услуг) не прекращается. Такая обязанность будет исполнена в момент погашения векселя.
Векселедатель отражает обязательство по векселю обособленно на счете 60 или счете 76 в сумме, указанной в векселе, в корреспонденции с дебетом счетов учета материальных ценностей или издержек производства (обращения) (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция по применению Плана счетов)).
Построение аналитического учета по счетам 60 и 76 должно обеспечить получение необходимых данных о суммах выданных векселей и отдельно процентов (п. 2 Письма Минфина России от 31.10.1994 N 142):
по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил;
по выданным векселям с просроченным сроком оплаты.
Проценты по причитающемуся к оплате векселю организацией-векселедателем отражаются обособленно от вексельной суммы как кредиторская задолженность. Начисленные проценты на вексельную сумму отражаются организацией-векселедателем в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств (п. 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н (далее — ПБУ 15/2008)). По мере начисления процентов в учете организации-векселедателя производится бухгалтерская запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», и кредиту счетов 60, 76 (Инструкция по применению Плана счетов).
Начисление процентов на сумму векселя заканчивается в момент предъявления векселя к оплате (п. 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 33, Пленума ВАС РФ N 14 от 04.12.2000 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей»).
Сумма, обеспеченная векселем, отражается на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» и списывается по мере погашения задолженности перед поставщиком, кредитором (Инструкция по применению Плана счетов).
К балансовому счету 60 могут быть открыты следующие субсчета:
60-т «Расчеты с поставщиком за товары»;
60-в «Расчеты по выданным векселям»;
60-п «Расчеты по процентам по выданному векселю»;
60-д «Расчеты по дисконту по выданному векселю».
Учет расчетов за товары с использованием процентного векселя
При расчете за приобретенные товары с использованием процентного векселя в бухучете организации-покупателя (векселедателя) производятся записи:
Дебет 41 Кредит 60-т — приняты к учету товары;
Дебет 19 Кредит 60-т — отражен НДС, предъявленный поставщиком;
Дебет 68-НДС Кредит 19 — принят к вычету НДС;
Дебет 60-т Кредит 60-в — выдан поставщику собственный вексель в оплату товаров;
Дебет 009 — вексельная сумма включена в состав выданных обеспечений;
Дебет 91-2 Кредит 60-п — начислены проценты по выданному векселю;
Дебет 60-в Кредит 51 — погашен вексель при предъявлении его к оплате;
Дебет 60-п Кредит 51 — перечислены проценты по векселю;
Кредит 009 — списана с забалансового учета сумма обеспечения.
Учет расчетов за полученные кредиты (займы) с использованием процентного векселя
У векселедателя задолженность перед кредиторами (заимодавцами) по кредитам (займам), обеспеченным выданными векселями, учитывается на счете 66 или счете 67 на отдельных субсчетах «Векселя выданные» в зависимости от срока погашения заемных обязательств — до 12 месяцев или свыше 12 месяцев (п. п. 19, 20 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, Инструкция по применению Плана счетов).
При оплате выданного векселя кредиторская задолженность по векселю погашается, что отражается бухгалтерской записью по дебету счета 66 (67) и кредиту счета 51 «Расчетные счета» (п. п. 2, 5 ПБУ 15/2008, Инструкция по применению Плана счетов).
Перечисление организацией-заемщиком денежных средств по векселю (в счет погашения заемного обязательства) не признается расходом организации (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее — ПБУ 10/99)).
Кроме того, сумма, обеспеченная векселем, отражается на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» и списывается по мере погашения задолженности перед заимодавцем (Инструкция по применению Плана счетов).
В бухучете организации-заемщика (векселедателя) производятся записи:
Дебет 51 Кредит 66, 67, субсчет «Займы, обеспеченные векселями» — получен денежный заем, обеспеченный процентным векселем;
Дебет 009 — вексельная сумма включена в состав выданных обеспечений;
Дебет 91-2 Кредит 66, 67 — начислены проценты на вексельную сумму;
Дебет 66, 67, субсчет «Займы, обеспеченные векселями» Кредит 51 — перечислены денежные средства по векселю, предъявленному к платежу, включая начисленные проценты на вексельную сумму;
Кредит 009 — списана с забалансового учета сумма обеспечения.
Учет расчетов с использованием дисконтного векселя
Дисконт по векселю является платой поставщику (исполнителю) за предоставленную покупателю (заказчику) отсрочку по оплате товаров (работ, услуг) аналогично процентам за отсрочку, предусмотренным абз. 2 п. 4 ст. 488 ГК РФ.
Предоставление коммерческого кредита в виде отсрочки оплаты может оформляться выдачей векселя (п. 1 ст. 823 ГК РФ, ст. ст. 1, 75 Положения о переводном и простом векселе).
Порядок отражения в учете расходов, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, в том числе коммерческим, регулируется ПБУ 15/2008 (п. 1 ПБУ 15/2008).
Поскольку ПБУ 15/2008 не предусмотрен особый порядок учета дисконта по выданным векселям, такой порядок должен быть разработан организацией-покупателем (заказчиком) и закреплен в учетной политике (п. п. 4, 7.1 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).
Организация-покупатель (заказчик) для учета дисконта может применять абз. 2 п. 15 ПБУ 15/2008, поскольку дисконт по своей сути является платой (процентом) за предоставленный коммерческий кредит. Сумма дисконта по векселю отражается в составе прочих расходов равномерно (ежемесячно) в течение срока обращения векселя исходя из количества дней нахождения векселя у векселедержателя, приходящихся на текущий месяц, и общей суммы дисконта по векселю (п. п. 6, 7, абз. 2 п. 15 ПБУ 15/2008, п. п. 11, 14.1, 16, 18 ПБУ 10/99). При этом производится запись по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», и кредиту счетов 60, 76, субсчет 60-д или субсчет 76-д «Расчеты по дисконту по выданному векселю», поскольку кредиторскую задолженность по дисконту надо учитывать обособленно от основной суммы долга, соответственно, и сумму дисконта (по аналогии с процентами) нужно отражать обособленно (п. 15 ПБУ 15/2008, Инструкция по применению Плана счетов). Дисконт ежемесячно признается в прочих расходах (п. 15 ПБУ 15/2008, п. 11 ПБУ 10/99):
до месяца предъявления векселя к погашению — ежемесячно на последнее число месяца;
в месяце предъявления векселя к погашению — на дату предъявления.
Количество дней обращения векселя в месяце определяется (ст. ст. 5, 73, абз. 2 ст. 76, ст. 77 Положения о простом и переводном векселе):
в месяце выдачи векселя — со дня, следующего за днем составления векселя, и по последнее число месяца;
в месяце предъявления векселя к погашению — с 1-го числа месяца и по день предъявления векселя к погашению;
в других месяцах, когда не произошло ни выдачи векселя, ни погашения, — как календарное количество дней в месяце.
Сумма дисконта, начисленная за месяц, рассчитывается по формуле:
Пример. Расчет дисконта по векселю
В оплату товаров стоимостью 740 000 руб. с НДС организация-покупатель передала вексель номиналом 800 000 руб. со сроком погашения через 100 дней от даты составления. Дисконт по векселю — 60 000 руб. (800 000 руб. — 740 000 руб.). За месяц продолжительностью в 30 календарных дней нужно начислить 18 000 руб. дисконта (60 000 руб. / 100 дн. x 30 дн.).
В бухучете организации-покупателя (векселедателя) при расчете дисконтным векселем производятся записи:
Дебет 41 Кредит 60-т — приняты к учету товары;
Дебет 19 Кредит 60-т — отражен НДС, предъявленный поставщиком;
Дебет 68-НДС Кредит 19 — принят к вычету НДС;
Дебет 60-т Кредит 60-в — выдан поставщику собственный дисконтный вексель в оплату товаров;
Дебет 009 — вексельная сумма включена в состав выданных обеспечений;
Дебет 91-2 Кредит 60-д — отражен прочий расход в сумме дисконта по выданному векселю, относящийся к текущему месяцу (ежемесячно в течение срока обращения векселя);
Дебет 60-в Кредит 51 — погашен вексель при предъявлении его к оплате;
Дебет 60-д Кредит 51 — перечислен дисконт по векселю на дату погашения векселя;
Кредит 009 — списана с забалансового учета сумма обеспечения.
Е.В. Орлова
Начальник отдела аудита
ООО «ПАРТИ»
