Как отражается в учете реализация драгоценных металлов, полученных в результате выбытия ОС?
Получение в результате выбытия ОС и передача аффинажной организации лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, отражается в бухгалтерском учете по субсчетам к счету 10 с возможной дальнейшей корректировкой после уточнения данных о точном количестве в ломе драгоценных металлов.
Реализация лома для аффинажа не облагается НДС. В целях налога на прибыль рыночная стоимость лома учитывается в составе доходов. Выручка от реализации лома признается доходом от реализации, при этом стоимость лома отражается в составе расходов.
Драгоценные металлы — золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий) (ст. 1 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (далее — Закон N 41-ФЗ)).
Лом и отходы драгоценных металлов подлежат сбору и обязательному учету организациями, в которых они образуются (п. 1.1 ст. 20 Закона N 41-ФЗ). Чаще всего это радиоэлектронный лом (микросхемы, конденсаторы, платы, контакты), извлеченный из компьютеров, оргтехники, различных приборов.
При списании оборудования организация изымает из него детали, содержащие драгоценные металлы и их сплавы, самостоятельно или с привлечением организаций, осуществляющих деятельность по обработке (переработке) лома и отходов драгоценных металлов, классифицирует вторичное сырье по видам и определяет нормативы извлечения драгоценных металлов при обработке (переработке) по этим видам. Порядок обработки (переработки) лома и отходов драгоценных металлов и оплаты произведенных работ и услуг устанавливается на договорной основе с переработчиком (п. 23 Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной Приказом Минфина России от 09.12.2016 N 231н (далее — Инструкция N 231н)).
Драгоценные металлы, полученные в результате выбытия основных средств, направляют в аффинажную организацию для аффинажа драгоценных металлов или в другие организации для обработки (переработки) в целях последующего аффинажа драгоценных металлов аффинажными организациями либо реализуют аффинажным организациям или другим организациям для обработки (переработки) и последующих направления или реализации в аффинажные организации (п. 1.1 ст. 20 Закона N 41-ФЗ).
Аффинаж драгоценных металлов — деятельность, осуществляемая специализированными организациями по очистке извлеченных драгоценных металлов от примесей и сопутствующих химических элементов с доведением содержания драгоценного металла до соответствия их обязательным требованиям, установленным законодательством (абз. 10 ст. 1 Закона N 41-ФЗ). Перечень организаций, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов, утвержден Постановлением Правительства РФ от 17.08.1998 N 972.
Организации, осуществляющие аффинаж, должны соответствовать критериям, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 09.09.2020 N 1377.
Аффинажные организации принимают лом, содержащий драгоценные металлы, по одному из следующих вариантов:
1)покупка лома по договору купли-продажи (одновременно сырье оценивается на наличие и количество металлов);
2)переработка давальческого лома по договору подряда с дальнейшим получением готового аффинированного драгоценного металла.
Чаще всего детали от списываемых основных средств, содержащие драгоценные металлы, сразу реализуются аффинажной организации (одновременно при этом решается проблема с утилизацией отходов).
Бухгалтерский учет
Драгоценные металлы, входящие в состав основных средств, учитываются по их наименованию и массе (п. 2 ст. 20 Закона N 41-ФЗ, п. 9 Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731).
Данные о наименовании, массе и количестве драгоценных металлов, содержащихся в приборах, инструментах, оборудовании, изделиях, отражаются в первичной учетной документации на основании сведений о содержании драгоценных металлов, указанных в технической документации (паспортах, формулярах, этикетках, руководствах по эксплуатации, справочниках), либо при отсутствии этих сведений (в том числе устаревшее отечественное и импортное оборудование) — по данным организаций, разработчиков, изготовителей или комиссионно на основе аналогов, расчетов (п. 8 Инструкции N 231н).
При списании оборудования составляется акт ликвидации, в котором указывается отдельно общая масса изъятых деталей, а также масса драгоценных металлов в пересчете на массу химически чистых драгоценных металлов согласно сведениям первичных учетных документов и/или технической документации на данное оборудование. На основании этих актов соответствующее оборудование списывается с карточек складского учета и одновременно изъятые детали приходуются в карточках учета отходов по общей массе отходов и массе содержащихся в них драгоценных металлов в химически чистом виде согласно технической документации (п. 23 Инструкции N 231н).
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, остающихся от выбытия основных средств, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия их к учету (п. 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее — ПБУ 5/01), п. 79 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания), п. п. 16, 66 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н). Для этих целей, по нашему мнению, можно использовать учетные цены на аффинированные драгоценные металлы, устанавливаемые Банком России.
На указанную дату стоимость лома, содержащего драгоценные металлы, отражается в составе прочих доходов (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (далее — ПБУ 9/99), п. 31 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. 86 Методических указаний). Производится запись по дебету счета 10, субсчет 10-6 «Прочие материалы» и кредиту счета 91, субсчет 91-1 «Прочие доходы».
Конкретные бухгалтерские счета по учету лома драгоценных металлов отражаются в учетной политике организации (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).
Перед реализацией лома аффинажной организации он может быть передан указанной организации для оценки содержания драгоценных металлов. Данная операция отражается по дебету счета 10, субсчет 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону» и кредиту по дебету счета 10, субсчет 10-6 «Прочие материалы» (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
После оценки на наличие драгоценных металлов аффинажная организация представляет акт о содержании в ломе драгоценных металлов (наименование и масса). Организация — сдатчик лома сопоставляет данные о количестве переданных в составе лома драгоценных металлов с данными аффинажной организации и при наличии расхождений выясняет их причины. По результатам в документы бухгалтерского учета вносятся необходимые коррективы. Записи в бухгалтерском учете производятся на основании паспортных данных аффинажных организаций (п. 25 Инструкции N 231н). Указанная корректировка не является ошибкой. И может быть в виде дополнительных бухгалтерских записей либо сторнировочных записей по счету 10, субсчета 10-6 «Прочие материалы» и 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону», счету 91, субсчет 91-1 «Прочие доходы».
Если на услугу по аффинажу выставлен отдельный акт, то в бухгалтерском учете организации стоимость лома увеличивается на стоимость оказанной услуги (п. п. 11 и 6 ПБУ 5/01).
Как правило, у каждой аффинажной организации есть прайс на закупку лома. Обычно после выставления аффинажной организацией акта происходит окончательная отгрузка лома. На дату реализации признается прочий доход от сделки (п. 7 ПБУ 9/99). Производится запись по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 91, субсчет 91-1 «Прочие доходы». Стоимость проданного лома отражают в составе прочих расходов (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Делается запись по дебету счета 91, субсчет 91-2 «Прочие расходы» и кредиту счета 10, субсчет 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону».
Таким образом, при совершении указанных операций в бухгалтерском учете организации производятся следующие проводки:
Содержание операций
Дебет
Кредит
Первичный документ
На дату списания основного средства
Принят к учету лом, содержащий драгоценные металлы, полученный при ликвидации основного средства
10-6
91-1
Акт о списании объекта основных средств (например, по форме ОС-4),
Приходный ордер (например, по форме М-4),
Карточка учета материалов (например, по форме М-17)
На дату передачи лома, содержащего драгоценные металлы, аффинажной организации
Лом, содержащий драгоценные металлы, передан аффинажной организации
10-7
10-6
Накладная на отпуск материалов на сторону (например, по форме М-15),
Карточка учета материалов
На дату представления акта (паспорта) аффинажной организации о содержании в ломе драгоценных металлов
Корректировка стоимости лома исходя из содержания в нем драгоценных металлов (увеличение стоимости либо сторнирование)
10-6
91-1
Акт аффинажного завода,
Бухгалтерская справка
Корректировка стоимости лома исходя из содержания в нем драгоценных металлов (увеличение стоимости либо сторнирование)
10-7
10-6
Акт аффинажного завода,
Бухгалтерская справка
На дату окончательной продажи лома, содержащего драгоценные металлы
Реализация лома, содержащего драгоценные металлы, отражена в составе прочих доходов
62
91-1
Товарная накладная (например, по форме ТОРГ-12)
Стоимость проданного лома отражена в составе прочих расходов
91-2
10-7
Бухгалтерская справка
На дату получения денежных средств от аффинажного завода
Поступление денежных средств за реализованный лом
51 (50)
62
Выписка банка по расчетному счету (приходно-кассовый ордер)
Отметим, что формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, за исключением кассовых документов, не являются обязательными к применению (ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Информация Минфина России N ПЗ-10/2012).
Обратите внимание! С отчетности за 2021 г. применяется ФСБУ 5/2019 «Запасы», который заменит ПБУ 5/01, а также Методические указания по бухучету МПЗ. Организация может принять решение о применении ФСБУ 5/2019 до указанного срока (п. 2 Приказа Минфина России от 15.11.2019 N 180н).
Налоговый учет
Реализация лома, содержащего драгоценные металлы, для производства драгоценных металлов и аффинажа не облагается НДС (пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, Письма Минфина России от 02.05.2012 N 03-07-05/11 и от 09.08.2010 N 03-07-11/350).
Рыночная стоимость полученных материалов при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств признается внереализационным доходом на дату составления акта ликвидации имущества (п. 13 ч. 2 ст. 250, п. п. 5, 6 ст. 274, пп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Сумма выручки от реализации лома признается доходом от реализации на дату перехода права собственности к аффинажному заводу (п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ). Стоимость лома отражается в составе расходов на дату реализации (пп. 2 п. 1 ст. 268, п. 2 ст. 254 НК РФ).
Если завод на операцию по аффинажу выставляет отдельный акт, то стоимость оказанной услуги учитывают в составе материальных расходов на дату подписания акта приемки-передачи услуг (пп. 6 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ).
Подготовлено на основе материала
М.Л. Косульниковой
ООО «АудитСтрой»
См. также:
Как в декларации по налогу на прибыль отразить списание ОС на металлолом, если оно имеет остаточную стоимость?
Как отражается реализация полностью самортизированного основного средства?
